[{"data":1,"prerenderedAt":-1},["ShallowReactive",2],{"category-inheritance-tax-de-2026":3},{"detail":4,"years":74},{"category":5,"year":11,"latestYear":11,"monthlyCounts":12,"decisions":38,"total":18,"page":14,"limit":73},{"id":6,"slug":7,"name":8,"country":9,"createdAt":10},400,"inheritance-tax-de","Inheritance Tax","DE","2026-07-08T22:44:22.673Z",2026,[13,15,17,19,22,24,26,28,30,32,34,36],{"month":14,"count":14},1,{"month":16,"count":14},2,{"month":18,"count":14},3,{"month":20,"count":21},4,0,{"month":23,"count":21},5,{"month":25,"count":21},6,{"month":27,"count":21},7,{"month":29,"count":21},8,{"month":31,"count":21},9,{"month":33,"count":21},10,{"month":35,"count":21},11,{"month":37,"count":21},12,[39,53,63],{"id":40,"ecli":41,"slug":42,"caseNumber":43,"courtId":44,"decisionDate":45,"fullText":46,"summary":47,"language":48,"source":49,"sourceUrl":50,"sourceTimestamp":45,"parsedAt":51,"updatedAt":52},"2619","ECLI:DE:NEURIS:STRE202610121","ecli-de-neuris-stre202610121","X R 23\u002F24",32,"2026-03-25T00:00:00.000Z","#  BFH, Urteil vom 25. März 2026 - X R 23\u002F24 \n\n## Leitsatz\n\nVerstirbt der Steuerpflichtige, der Aufwendungen zur Erhaltung eines zu eigenen Wohnzwecken genutzten Baudenkmals gemäß § 10f Abs. 1 oder Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) getragen hatte, vor Ablauf des zehnjährigen Abzugszeitraums, geht die Abzugsberechtigung grundsätzlich nicht auf den Erben über (Anschluss an den zum verbleibenden Verlustvortrag ergangenen Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs vom 17.12.2007 - GrS 2\u002F04, BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608).29 Soweit § 10f Abs. 4 Satz 3 i.V.m. § 10e Abs. 5 Satz 3 EStG für zusammenveranlagte Ehegatten etwas anderes vorsieht, handelt es sich um eine nicht verallgemeinerungsfähige Ausnahmeregelung.34 36\n\n## Tenor\n\nDie Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts des Landes Sachsen-Anhalt vom 24.07.2024 - 1 K 903\u002F21 wird als unbegründet zurückgewiesen.\n\nDie Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI. \n\n1\\. Die Eltern (V und M) des Klägers und Revisionsklägers (Kläger) waren jeweils zur Hälfte Eigentümer eines Grundstücks mit aufstehendem Gebäude, bei dem es sich um ein Baudenkmal handelt. Sie sanierten das Gebäude umfassend. Die untere Denkmalschutzbehörde bestätigte in mehreren Bescheinigungen, dass in den Jahren 2009 bis 2015 geleistete Arbeiten mit Aufwendungen von insgesamt 1.421.041,70 € zur Erhaltung des Gebäudes als Baudenkmal oder zu seiner sinnvollen Nutzung erforderlich seien. Nach den Ausführungen des Finanzgerichts (FG) nutzten die Eltern des Klägers und auch der Kläger selbst das Gebäude seit 2016 zu eigenen Wohnzwecken. V und M nahmen Abzugsbeträge nach § 10f des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Anspruch. \n\n2\\. Im Jahr 2017 verstarb V. Erben wurden M zu 32\u002F100, der Kläger zu 45\u002F100 und die Schwester (S) des Klägers zu 23\u002F100. Mit notariell beurkundetem Grundstückserbauseinandersetzungsvertrag übertrugen M und S ihre von V übergegangenen Anteile an dem Objekt noch im Jahr 2017 auf den Kläger, auf den danach ein hälftiger Miteigentumsanteil entfiel. \n\n3\\. Mit dem angefochtenen Bescheid vom 07.10.2020 stellte der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt --FA--) den wie Sonderausgaben abziehbaren Betrag \"nach § 10f EStG\" --ob Abs. 1 oder Abs. 2 dieser Vorschrift angewendet werden sollte, lässt sich weder dem Feststellungsbescheid noch den Bescheinigungen der Denkmalschutzbehörde entnehmen-- für die Grundstücksgemeinschaft für 2018 abweichend von der eingereichten Feststellungserklärung auf 52.886 € fest. Das FA teilte diesen Betrag mit 52.886 € auf M und mit 0 € auf den Kläger auf. Der maximale Abzugsbetrag betrage zwar 105.772 €. Der Gesamtrechtsnachfolger könne aber die Abzugsbeträge des Erblassers nicht fortführen. \n\n4\\. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Das FG führte zur Begründung aus (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2025, 853), es fehle an einer gesetzlichen Grundlage für einen interpersonellen Übergang der Abzugsbeträge auf den Kläger als Erben. Zwar trete der Gesamtrechtsnachfolger nach § 1922 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) und § 45 der Abgabenordnung (AO) grundsätzlich in einem umfassenden Sinne sowohl in materieller als auch in verfahrensrechtlicher Hinsicht in die abgabenrechtliche Stellung des Erblassers ein. Der Große Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) habe aber entschieden, dass ein Verlustvortrag nicht auf den Erben übergehe (Beschluss vom 17.12.2007 - GrS 2\u002F04, BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608). Dies sei auf die wie Sonderausgaben abziehbaren Beträge nach § 10f EStG übertragbar. Der Kläger selbst habe keine Aufwendungen getragen, sondern V als Dritter. Die Berücksichtigung von Drittaufwand sei dem Einkommensteuerrecht aber fremd. § 11d der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) sei als eine vom Regelsystem abweichende Ausnahmevorschrift nicht anwendbar, da diese Regelung nur die Absetzungen für Abnutzung (AfA) betreffe, § 10f EStG aber keine AfA-Vorschrift sei. \n\n5\\. Mit seiner Revision rügt der Kläger, das FG habe die zu § 10d EStG ergangene Rechtsprechung des Großen Senats des BFH fehlerhaft auch auf § 10f EStG übertragen. Zudem verweise § 10f Abs. 4 Satz 3 EStG hinsichtlich des Objektverbrauchs unter anderem auf § 10e Abs. 5 Satz 2 und 3 EStG. Danach könne ein Ehegatte im Erbfall die auf den hinzuerworbenen Miteigentumsanteil entfallenden Beträge weiterhin abziehen. Diese Regelung hätte keinen Anwendungsbereich, wenn die Auffassung des FG richtig wäre, dass ein Gesamtrechtsnachfolger keine Möglichkeit habe, den Abzugsbetrag fortzuführen. Ihre Bedeutung bestehe vielmehr darin, für den überlebenden Ehegatten den Objektverbrauch auszuschließen. \n\n6\\. Der Kläger beantragt sinngemäß,  \ndas angefochtene Urteil und die Einspruchsentscheidung vom 29.11.2021 aufzuheben und den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Beträgen nach § 10f EStG vom 07.10.2020 dahingehend zu ändern, dass sowohl der insgesamt festgestellte Abzugsbetrag als auch der auf den Kläger entfallende Anteil um 23.799 € erhöht wird. \n\n7\\. Das FA beantragt,  \ndie Revision zurückzuweisen. \n\n8\\. Es hält das angefochtene Urteil für zutreffend. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII. \n\n9\\. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. \n\n10\\. 1\\. Das FG hat die Frage der Zulässigkeit der Klage offengelassen und ausgeführt, die Klage sei \"jedenfalls\" unbegründet. Tatsächlich war die Klage zulässig. \n\n11\\. a) Sind mehrere Steuerpflichtige Eigentümer eines Gebäudes, ordnet § 10f Abs. 4 Satz 3 EStG an, dass § 10e Abs. 7 EStG sinngemäß anzuwenden ist. Danach können die Abzugsbeträge gesondert und einheitlich festgestellt werden. Hierauf sind die für die gesonderte Feststellung von Einkünften nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO (heute § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO) geltenden Vorschriften entsprechend anzuwenden. \n\n12\\. b) Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung können (Gewinn-)Feststellungsbescheide im Sinne des § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO eine Vielzahl selbständiger und damit auch selbständig anfechtbarer Feststellungen enthalten, die eigenständig in Bestandskraft erwachsen und deshalb für die in dem nämlichen Bescheid getroffenen und rechtlich nachgelagerten Feststellungen Bindungswirkung entfalten können (BFH-Urteil vom 11.07.2024 - IV R 18\u002F22, BFHE 285, 29, BStBl II 2024, 765, Rz 11). Bei der Feststellung des Gesamtgewinns und der Verteilung dieses Gewinns handelt es sich um unterschiedliche Streitgegenstände (BFH-Urteil vom 02.05.1984 - VIII R 276\u002F81, BFHE 141, 498, BStBl II 1984, 820, unter II.4.). \n\n13\\. c) Vorliegend sind sowohl die Höhe des gesamten Abzugsbetrags als auch der auf den Kläger entfallende Anteil angefochten. Der Kläger muss die Höhe des gesamten Abzugsbetrags anfechten, weil er die Feststellung eines um 23.799 € erhöhten Gesamtbetrags begehrt. Darüber hinaus muss er die Verteilung des Abzugsbetrags anfechten, weil er erreichen möchte, dass dieser Erhöhungsbetrag, der seiner Erbquote entspricht, allein ihm zugerechnet wird. \n\n14\\. d) Die Klagebefugnis bestimmt sich im Streitfall bereits nach § 48 FGO i.d.F. des Art. 27 des Kreditzweitmarktförderungsgesetzes vom 22.12.2023 (BGBl. 2023 I Nr. 411). Diese Regelung ist am 01.01.2024 in Kraft getreten (Art. 36 Abs. 3 des Kreditzweitmarktförderungsgesetzes) und gilt damit auch für im Zeitpunkt des Inkrafttretens bereits anhängige Klageverfahren (ausführlich BFH-Urteil vom 08.08.2024 - IV R 1\u002F20, BFHE 286, 25, BStBl II 2025, 122, Rz 25). \n\n15\\. e) In Bezug auf die Verteilung des Abzugsbetrags ist der Kläger nach § 48 Abs. 1 Nr. 4 FGO klagebefugt. Denn soweit es sich darum handelt, wer an dem festgestellten Betrag beteiligt ist und wie dieser sich auf die einzelnen Beteiligten verteilt, ist jeder klagebefugt, der durch die Feststellungen hierzu berührt wird. \n\n16\\. f) Hinsichtlich des festgestellten gesamten Abzugsbetrags richtet sich die Klagebefugnis nach § 48 Abs. 1 Nr. 2 FGO, da die Grundstücksgemeinschaft (Bruchteilsgemeinschaft) eine nicht rechtsfähige Personenvereinigung ist (§ 14a Abs. 3 Nr. 1 AO). Hiernach (Buchst. a) kann grundsätzlich der Klagebefugte im Sinne des § 48 Abs. 2 FGO Klage erheben; wenn ein solcher nicht vorhanden ist, ist jeder Gesellschafter, Gemeinschafter oder Mitberechtigte klagebefugt, gegen den der Feststellungsbescheid ergangen ist oder zu ergehen hätte (Buchst. b). Nach § 48 Abs. 2 Satz 1 FGO ist der gemeinsame Empfangsbevollmächtigte im Sinne des § 183a Abs. 1 Satz 1 AO klagebefugt. Dies ist der von den Feststellungsbeteiligten einer nichtrechtsfähigen Personenvereinigung bestellte gemeinsame Empfangsbevollmächtigte. \n\n17\\. aa) Vorliegend hatten die Mitglieder der Grundstücksgemeinschaft in ihrer dem FA übermittelten Feststellungserklärung ihren heutigen Prozessbevollmächtigten zum gemeinsamen Empfangsbevollmächtigten bestellt, wobei in dem dortigen Erklärungsvordruck, der vor dem Inkrafttreten des § 183a AO eingereicht worden ist, noch § 183 AO genannt ist. \n\n18\\. bb) Allerdings ist § 183a Abs. 1 AO insoweit nicht anzuwenden, als der Finanzbehörde bekannt ist, dass die Personenvereinigung nicht mehr besteht (§ 183a Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO). Der Kläger ist aufgrund Vertrages vom 11.03.2019 Alleineigentümer des Grundstücks geworden. Damit ist die Grundstücksgemeinschaft aufgelöst worden. Aufgrund der am 16.04.2019 im FA eingegangenen Veräußerungsanzeige sowie des in den Steuerakten abgehefteten Grundbuchauszugs vom 07.07.2020 war dies dem FA auch bekannt. \n\n19\\. cc) Der Senat kann offenlassen, ob § 48 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 FGO für den Fall des § 183a Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO, der die Nichtanwendung des § 183a Abs. 1 AO anordnet, dahingehend auszulegen ist, dass dann kein Klagebefugter nach § 48 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a, Abs. 2 FGO i.V.m. § 183a Abs. 1 Satz 1 AO vorhanden ist und daher die Auffangregelung des § 48 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b FGO gilt --wozu der Senat neigt--, oder ob auch in diesen Fällen ausschließlich der ursprünglich bestellte gemeinsame Empfangsbevollmächtigte klagebefugt ist, da die Klage in beiden Fällen zulässig wäre. Im erstgenannten Fall wäre der Kläger selbst klagebefugt; für diesen ist die Klage nach dem Wortlaut des Rubrums der Klageschrift auch erhoben worden. Im letztgenannten Fall wäre hingegen der gemeinsame Empfangsbevollmächtigte klagebefugt, der in seiner Eigenschaft als Prozessbevollmächtigter die Klage erhoben hat. Die Klageschrift wäre dann rechtsschutzgewährend dahingehend auszulegen, dass der Prozessbevollmächtigte selbst als Kläger anzusehen wäre. \n\n20\\. dd) Zwar wäre im erstgenannten Fall grundsätzlich das andere Mitglied der ehemaligen Grundstücksgemeinschaft (M) notwendig beizuladen (BFH-Urteil vom 28.11.2019 - IV R 54\u002F16, BFHE 266, 250, BStBl II 2023, 447, Rz 24). Dies gilt jedoch nicht, wenn das andere Mitglied unter keinem denkbaren Gesichtspunkt steuerrechtlich betroffen sein kann (BFH-Urteil vom 06.03.1990 - VIII R 28\u002F84, BFHE 160, 140, BStBl II 1990, 558, unter 2., m.w.N.). Dies ist hier der Fall, da der Kläger die Erhöhung des insgesamt festgestellten Betrags nur deshalb begehrt, um diesen sich allein zurechnen zu lassen, und ausgeschlossen ist, dass auch M --zu deren Gunsten bereits ihr Anteil von 50 % am höchstmöglichen Gesamtbetrag festgestellt ist-- hiervon profitieren könnte. \n\n21\\. 2\\. Zu Recht hat das FG die Klage als unbegründet angesehen. In den Fällen des § 10f EStG tritt der Gesamtrechtsnachfolger desjenigen, der die begünstigten Aufwendungen getragen hat, nicht in die Abzugsberechtigung ein. \n\n22\\. a) Nach § 10f Abs. 1 Satz 1 EStG kann der Steuerpflichtige Aufwendungen an einem eigenen Gebäude im Kalenderjahr des Abschlusses der Baumaßnahme und in den neun folgenden Kalenderjahren jeweils bis zu 9 % wie Sonderausgaben abziehen, wenn die Voraussetzungen des § 7h oder des § 7i EStG vorliegen. Gleiches gilt gemäß § 10f Abs. 2 Satz 1 EStG für Erhaltungsaufwand, der an einem eigenen Gebäude entsteht und nicht zu den Betriebsausgaben oder Werbungskosten gehört, wenn die Voraussetzungen des § 11a Abs. 1 i.V.m. § 7h Abs. 2 oder des § 11b Satz 1 oder 2 i.V.m. § 7i Abs. 1 Satz 2 und Abs. 2 EStG vorliegen. \n\n23\\. b) Der für Gebäude, die zu eigenen Wohnzwecken genutzt werden, geltende § 10f EStG selbst enthält --im Gegensatz zu den Sondervorschriften des § 6 Abs. 3 EStG und des § 11d Abs. 1 EStDV, die auf den Bereich der Einkunftserzielung beschränkt sind (vgl. zu § 11d Abs. 1 EStDV noch unten c cc)-- keine Regelung für den Fall, dass der Steuerpflichtige, der die Aufwendungen getragen hat, vor Ablauf des gesetzlichen Verteilungszeitraums verstirbt. Diese Frage ist daher nach allgemeinen rechtlichen, insbesondere steuerrechtlichen und einkommensteuerrechtlichen Grundsätzen zu beurteilen. \n\n24\\. aa) Zivilrechtlich geht gemäß § 1922 Abs. 1 BGB mit dem Tod einer Person deren Vermögen als Ganzes auf den oder die Erben über. Für das Steuerschuldverhältnis bestimmt § 45 Abs. 1 Satz 1 AO, dass bei Gesamtrechtsnachfolge die Forderungen und Schulden aus dem Steuerschuldverhältnis auf den Rechtsnachfolger übergehen. Die ständige BFH-Rechtsprechung versteht diese Regelung über ihren Wortlaut hinaus dahingehend, dass der Erbe als Gesamtrechtsnachfolger in einem umfassenden Sinne sowohl in materieller als auch in verfahrensrechtlicher Hinsicht in die abgabenrechtliche Stellung des Erblassers eintritt. Davon sind nur höchstpersönliche Verhältnisse und unlösbar mit der Person des Rechtsvorgängers verknüpfte Umstände ausgenommen, wobei für die Bestimmung des höchstpersönlichen Charakters einer steuerrechtlichen Rechtsposition die hierfür einschlägigen materiell-rechtlichen Normen und Prinzipien des jeweiligen Einzelsteuergesetzes maßgeblich sind (zum Ganzen Beschluss des Großen Senats des BFH vom 17.12.2007 - GrS 2\u002F04, BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608, unter D.I.; aus jüngerer Zeit BFH-Urteil vom 10.02.2021 - IV R 38\u002F19, BFHE 272, 160, Rz 27). \n\n25\\. bb) Der Große Senat des BFH hat in Bezug auf den verbleibenden Verlustvortrag nach § 10d Abs. 4 EStG entschieden, dass dieser nicht auf den Erben übergeht (umfassend zum Folgenden BFH-Beschluss vom 17.12.2007 - GrS 2\u002F04, BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608, unter D.III.). Denn die Einkommensteuer ist eine Personensteuer und erfasst die im Einkommen zu Tage tretende Leistungsfähigkeit der einzelnen natürlichen Person. Sie wird daher vom Grundsatz der Individualbesteuerung und vom Prinzip der Besteuerung nach der individuellen Leistungsfähigkeit beherrscht. Nach § 2 Abs. 1 EStG ist die einzelne natürliche Person das Zurechnungssubjekt der von ihr erzielten Einkünfte. Die persönliche Einkommensteuerpflicht erstreckt sich auf die Lebenszeit einer Person; sie endet mit deren Tod. Erblasser und Erbe sind verschiedene Rechtssubjekte, die jeweils für sich zur Einkommensteuer herangezogen werden und deren Einkünfte getrennt ermittelt und dem jeweiligen Einkommensteuerrechtssubjekt zugerechnet werden. Es entspricht allgemeinen Grundsätzen des Einkommensteuerrechts, dass ein Steuerpflichtiger Aufwendungen und Verluste eines Dritten nicht abziehen kann. \n\n26\\. Wenn das Einkommensteuerrecht ausnahmsweise im Widerstreit zu seiner personalen Struktur eine interpersonelle Übertragung bestimmter steuerlicher Verhältnisse des Rechtsvorgängers auf den Rechtsnachfolger anordnet, geschieht dies im Wege ausdrücklicher gesetzlicher Sonderregelungen. So hat der Rechtsnachfolger bei der unentgeltlichen Übertragung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils die Buchwerte fortzuführen (§ 6 Abs. 3 EStG). Bei unentgeltlich erworbenen Wirtschaftsgütern, die nicht zu einem Betriebsvermögen gehören, bemessen sich die AfA des Rechtsnachfolgers nach den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Rechtsvorgängers (§ 11d Abs. 1 Satz 1 EStDV). Auch beim unentgeltlichen Erwerb von Anteilen an Kapitalgesellschaften werden bestimmte Verhältnisse des Rechtsvorgängers dem Rechtsnachfolger zugerechnet (§ 17 Abs. 1 Satz 4, Abs. 2 Satz 5 EStG), ebenso im Rahmen der privaten Veräußerungsgeschäfte (§ 23 Abs. 1 Satz 3 EStG). Bei den Einkünften aus Kapitalvermögen existiert insoweit nur in Bezug auf den Einzelrechtsnachfolger eine gesetzliche Regelung (§ 20 Abs. 4 Satz 6 EStG). Alle diese Sondervorschriften sind aber auf bestimmte Teilbereiche der Einkunftserzielung beschränkt; für die einkommensteuerrechtlichen Subventionsnormen finden sich derartige Regelungen hingegen nicht. \n\n27\\. cc) Der BFH hat seine Rechtsprechung zum grundsätzlichen Nichteintritt des Erben in einkommensteuerrechtliche Positionen des Erblassers nachfolgend auf weitere Vorschriften übertragen, die den Vortrag von Aufwand zum Gegenstand haben, so auf den Vortrag nicht ausgenutzter Spenden nach § 10b Abs. 1 Satz 9 EStG (Senatsurteil vom 21.10.2008 - X R 44\u002F05, BFH\u002FNV 2009, 375) und den Vortrag negativer ausländischer Einkünfte nach § 2a Abs. 1 EStG (BFH-Urteil vom 23.10.2019 - I R 23\u002F17, BFHE 267, 316, BStBl II 2021, 138). Auch die Möglichkeit der Verteilung größerer Erhaltungsaufwendungen über mehrere Veranlagungszeiträume (§ 82b Abs. 1 EStDV) geht nicht auf den Erben über; vielmehr ist der vom Erblasser in den Veranlagungszeiträumen nach seinem Tod nicht mehr ausnutzbare Betrag in analoger Anwendung der Sonderregelung des § 82b Abs. 2 EStDV im Rahmen der letzten Veranlagung des Erblassers abzuziehen (BFH-Urteil vom 10.11.2020 - IX R 31\u002F19, BFHE 271, 212, BStBl II 2021, 474). \n\n28\\. dd) Die Frage, ob auch die durch § 10f EStG ermöglichte Verteilung bestimmter privater Aufwendungen eine höchstpersönliche Position ist, die daher nicht auf den Erben übergehen kann, wird vom größeren Teil der Literatur bejaht (umfassend BeckOK EStG\u002FEbner, 23. Ed. 01.11.2025, EStG § 10f Rz 17.2; ferner Brandis\u002FHeuermann\u002FVogel, § 10f EStG Rz 17; Schmidt\u002FKulosa, EStG, 45. Aufl., § 10f Rz 7 a.E., Rz 12 a.E.; Dathe\u002FSchilde in Bordewin\u002FBrandt, § 10f EStG Rz 7; Bleschick in Lademann, EStG, § 10f EStG Rz 11; KKB\u002FEckardt, § 10f EStG, 11. Aufl., Rz 11; Biergans, FinanzRundschau 1990, 133, 137; Koller, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1990, 128, 130; Klein, DStR 2016, 1399, 1403; Krauß, DStR 2019, 1185, 1190; zustimmend zur Vorinstanz Ebner, juris PraxisReport Steuerrecht 26\u002F2025 Anm. 2; Bergan, DStR kurzgefasst 2025, 214; ausführlich Bergan, NWB Steuer- und Wirtschaftsrecht 2025, 2718), von einigen Autoren jedoch verneint (Meyer in Herrmann\u002FHeuer\u002FRaupach, § 10f EStG Rz 7 a.E.: Anwendung der für AfA geltenden Grundsätze; Schindler in Littmann\u002FBitz\u002FPust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 10f Rz 14; Lüdemann in Kirchhof\u002FKube\u002FMellinghoff, EStG, § 10f Rz B 12; Kratzsch in Frotscher\u002FGeurts, EStG, § 10f Rz 3; abgeschwächt [\"erscheint vertretbar\"] Pfirrmann in Kirchhof\u002FSeer, EStG, 24. Aufl., § 10f Rz 3 a.E.). \n\n29\\. ee) Der Senat schließt sich der mehrheitlichen Literaturauffassung an. Dies beruht entscheidend auf den Erwägungen, die dem Beschluss des Großen Senats des BFH vom 17.12.2007 - GrS 2\u002F04 (BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608, unter D.III.) zugrunde liegen. Der durch § 10f EStG für abziehbar erklärte Aufwand mag zwar eine --weit verstandene-- wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des die Aufwendungen tragenden Erblassers gemindert haben. Die Leistungsfähigkeit des Erben, der keine eigenen Aufwendungen für das Objekt hatte, sondern dem es unentgeltlich zugefallen ist, ist jedoch nicht gemindert. Daher ist nicht nur keine Rechtsgrundlage, sondern auch kein Sachgrund für den Abzug von Aufwand, den ein Dritter getragen hatte, beim Rechtsnachfolger ersichtlich. Wie bereits ausgeführt, sind die punktuellen einkommensteuerrechtlichen Sondervorschriften über die Zurechnung bestimmter Verhältnisse des Rechtsvorgängers an den Rechtsnachfolger auf den Bereich der Einkunftserzielung beschränkt. Vorliegend geht es jedoch um die Anwendung einer Subventionsnorm, die systematisch außerhalb der Einkunftserzielung steht. Dass es sich bei § 10f EStG um eine personenbezogene Steuervergünstigung handelt, folgt sowohl aus der Formulierung des Abs. 1 (\"Der Steuerpflichtige\" kann Aufwendungen abziehen) als auch --und vor allem-- aus der in § 10f Abs. 3 EStG angeordneten ausdrücklich personenbezogen formulierten Objektbeschränkung. \n\n30\\. c) Dem stehen die vom Kläger vorgebrachten Argumente nicht entgegen. \n\n31\\. aa) Die vom Kläger im Klage- und Revisionsverfahren angeführten Belege für einen Übergang der Abzugsbeträge nach § 10e EStG und § 7 des Fördergebietsgesetzes (FördG) auf den Erben (zu § 10e EStG Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 25.10.1990, BStBl I 1990, 626, Tz. 25; zu § 7 FördG FG des Landes Brandenburg, Urteil vom 22.06.2005 - 4 K 498\u002F03, rechtskräftig) haben für die heutige Auslegung des § 10f EStG schon deshalb keine Bedeutung, weil sie aus der Zeit vor der Rechtsprechungsänderung durch den Beschluss des Großen Senats des BFH vom 17.12.2007 - GrS 2\u002F04 (BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608) datieren, der die Beurteilung der einkommensteuerrechtlichen Folgen eines Erbfalls außerhalb des Anwendungsbereichs spezialgesetzlicher Sonderregelungen auf eine neue systematische Grundlage gestellt hat. Der Kläger hatte sich zwar darauf berufen, die Maßstäbe des genannten Urteils des FG des Landes Brandenburg gälten fort, dies aber mit der Objektbezogenheit des § 7 FördG begründet, die aus den unter II.2.b ee genannten Gründen in § 10f EStG gerade fehlt. Dem darüber hinaus von der Klägerin angeführten Urteil des FG Baden-Württemberg vom 08.03.2010 - 10 K 2706\u002F08 (EFG 2010, 1409, rechtskräftig) lässt sich keine tragende Aussage zur Gesamtrechtsnachfolge entnehmen. \n\n32\\. bb) Im Ergebnis greift auch der im Ausgangspunkt beachtliche Verweis des Klägers auf § 10f Abs. 4 Satz 3 i.V.m. § 10e Abs. 5 Satz 3 EStG nicht durch. Nach dieser Regelung kann, wenn Eigentümer der Wohnung zunächst der Steuerpflichtige und sein Ehegatte sind und bei den Ehegatten die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG vorliegen und ein Ehegatte infolge Erbfalls einen Miteigentumsanteil an der Wohnung hinzuerwirbt, dieser Ehegatte die auf diesen Anteil entfallenden Abzugsbeträge weiter in der bisherigen Höhe abziehen. Der Kläger ist der Ansicht, dass diese Regelung keinen Anwendungsbereich mehr hätte, wenn nach einem Erbfall der Gesamtrechtsnachfolger von vornherein nicht zur Fortführung des Abzugs des Erblassers berechtigt wäre. \n\n33\\. Richtig ist, dass die Auslegung einer Norm dahingehend, dass sie keinen Anwendungsbereich mehr hat, zu vermeiden ist (Senatsurteil vom 09.04.2025 - X R 11\u002F21, BStBl II 2025, 655, Rz 40, m.w.N.). So verhält es sich hier aber nicht. \n\n34\\. (1) Mit dem BFH-Beschluss vom 17.12.2007 - GrS 2\u002F04 (BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608) ist aus der Vorschrift des § 10e Abs. 5 Satz 3 EStG, auch i.V.m. § 10f Abs. 4 Satz 3 EStG, die zunächst nur den Objektverbrauch betraf, eine für die Vererblichkeit der Abzugsmöglichkeit konstitutive Sonderregelung geworden. Mit dem Wortlaut ist dieses Verständnis ohne Weiteres vereinbar. Der Umstand, dass der Gesetzgeber in Kenntnis des Beschlusses des Großen Senats an der Fortführung der Abzugsmöglichkeit durch den zusammenveranlagten erbenden Ehegatten nichts geändert hat, spricht dafür, dass er eine auf Ehegatten beschränkte Ausnahme von der fehlenden Vererblichkeit dieser Abzugsmöglichkeit in seinen Willen aufgenommen hat. \n\n35\\. (2) Zudem werden zusammenveranlagte Eheleute, wie es § 26b EStG vorsieht, soweit nichts anderes vorgeschrieben ist, im Anwendungsbereich des sonderausgabenähnlichen Tatbestands des § 10f EStG gemeinsam als *ein* Steuerpflichtiger behandelt. Dann könnte der überlebende Ehegatte, der den Anteil des verstorbenen Ehegatten an dem Objekt hinzuerwirbt und es weiterhin zu eigenen Wohnzwecken nutzt, unproblematisch den Abzug in der bisherigen Höhe fortsetzen. \n\n36\\. (3) Vorliegend geht es indes um die Fortführung des Abzugs durch ein Kind des Erblassers. Hierauf erstreckt sich der Anwendungsbereich der für Eheleute geltenden gesetzlichen Sonderregelung nicht. \n\n37\\. cc) § 11d Abs. 1 Satz 1 EStDV ist weder unmittelbar noch analog auf die Abzugsbeträge nach § 10f EStG anwendbar. \n\n38\\. (1) Nach dieser Regelung bemessen sich die AfA bei den nicht zu einem Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgütern, die der Steuerpflichtige unentgeltlich erworben hat, nach den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Rechtsvorgängers oder dem Wert, der beim Rechtsvorgänger an deren Stelle getreten ist oder treten würde, wenn dieser noch Eigentümer wäre, zuzüglich der vom Rechtsnachfolger aufgewendeten Herstellungskosten und nach dem Prozentsatz, der für den Rechtsvorgänger maßgebend sein würde, wenn er noch Eigentümer des Wirtschaftsguts wäre. \n\n39\\. Der Begriff der AfA (in gleichen Jahresbeträgen) ist in § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG dahingehend definiert, dass bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, jeweils für ein Jahr der Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen ist, der bei gleichmäßiger Verteilung dieser Kosten auf die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung auf ein Jahr entfällt. Dies zeigt, dass AfA nur auf Wirtschaftsgüter vorgenommen werden können, die zur Erzielung von Einkünften verwendet werden. \n\n40\\. (2) Die durch § 10f EStG begünstigten Wirtschaftsgüter werden aber nicht zur Erzielung von Einkünften genutzt. Daher verweist § 10f Abs. 1 EStG nicht auf die Vorschriften über die AfA (und damit auch auf § 11d EStDV), sondern enthält Abzugsbeträge eigener Art. Auch der Umstand, dass hier nicht die gesamten Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung des Objekts verteilt werden, sondern lediglich 90 % dieser Kosten, zeigt, dass es sich nicht um eine AfA-Vorschrift handeln kann. \n\n41\\. (3) Auch eine analoge Anwendung des § 11d Abs. 1 Satz 1 EStDV kommt nicht in Betracht. Zur näheren Begründung verweist der Senat auf die Ausführungen im BFH-Urteil vom 13.03.2018 - IX R 22\u002F17 (BFH\u002FNV 2018, 824, Rz 30 ff., ergangen zu § 82b EStDV), denen er sich in vollem Umfang anschließt. \n\n42\\. 3\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.","Kein Übergang der Abzugsbeträge nach § 10f EStG auf den Erben","de","jurionline_de","","2026-07-08T22:24:12.031Z","2026-07-10T22:05:43.485Z",{"id":54,"ecli":55,"slug":56,"caseNumber":57,"courtId":44,"decisionDate":58,"fullText":59,"summary":60,"language":48,"source":49,"sourceUrl":50,"sourceTimestamp":58,"parsedAt":61,"updatedAt":62},"2961","ECLI:DE:NEURIS:STRE202610112","ecli-de-neuris-stre202610112","II R 1\u002F22","2026-02-25T00:00:00.000Z","#  BFH, Urteil vom 25. Februar 2026 - II R 1\u002F22 \n\n## Leitsatz\n\n1\\. Die Festsetzung der Erbschaftsteuer kann aus sachlichen Billigkeitsgründen ausnahmsweise unbillig sein, wenn der Erbe zwar den Wert des Nachlasses am Stichtag zu versteuern hat, ihn jedoch kein Verschulden daran trifft, dass er trotz des Erwerbs von Todes wegen letztendlich nicht bereichert ist.23 24\n\n2\\. Dafür hat der Erbe zum einen darzulegen und gegebenenfalls nachzuweisen, dass er alles in seiner Macht Stehende getan hat, um den am Besteuerungsstichtag vorhandenen Nachlass zu sichern. Ferner hat er darzulegen und gegebenenfalls nachzuweisen, dass er etwaige Ersatzansprüche geltend gemacht hat oder die Geltendmachung solcher Ansprüche wegen Vermögenslosigkeit des Ersatzverpflichteten von vornherein aussichtslos war.25\n\n## Tenor\n\nAuf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 30.06.2021 \\- 4 K 3151\u002F19 Erb insoweit aufgehoben, als der Beklagte darin verpflichtet wurde, die Erbschaftsteuer nach § 163 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung auf 0 € festzusetzen.\n\nDie Sache wird an das Finanzgericht Düsseldorf zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen.\n\nDiesem wird die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens übertragen.\n\n## Tatbestand\n\nI. \n\n1\\. Der am xx.xx.2006 verstorbene Erblasser hatte am 27.01.2005 ein handschriftliches Testament errichtet, mit dem er den Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger), die Mutter des Klägers, M, sowie Frau … (B) zu gleichen Teilen zu seinen Erben einsetzte. \n\n2\\. Im August 2006 beantragten M und die seinerzeit bereits im Ausland (A) wohnende Schwester des Erblassers, … (S), beim zuständigen Amtsgericht, ihnen als gesetzliche Erbinnen einen Erbschein nach dem verstorbenen Erblasser zu erteilen. Da dem Amtsgericht das handschriftliche Testament des Erblassers vom 27.01.2005 nicht bekannt war, erteilte es am 04.09.2006 einen Erbschein, nach dem der Erblasser von M und S als gesetzliche Erben jeweils zur Hälfte beerbt worden ist. Diesen Erbschein zog das Amtsgericht mit Beschluss vom 09.03.2007 ein. Auf die hiergegen von M und S eingelegte Beschwerde hob das zuständige Landgericht den Beschluss des Amtsgerichts wieder auf und verwies die Sache zur erneuten Prüfung und Entscheidung über die Einziehung des Erbscheins an das Amtsgericht zurück. \n\n3\\. Das Amtsgericht zog den am 04.09.2006 erteilten Erbschein nach Durchführung einer umfangreichen Beweisaufnahme mit Beschluss vom 06.10.2014 erneut ein und ordnete die Sicherstellung des Erbscheins an. Die Beschwerde von M und S gegen die Einziehung des ihnen erteilten Erbscheins wurde zurückgewiesen. Die Einziehung wurde am 26.09.2016 rechtskräftig. Das Amtsgericht erteilte am 18.11.2016 einen neuen Erbschein, wonach der Erblasser von M, B und dem Kläger zu jeweils einem Drittel beerbt worden ist. \n\n4\\. Der Kläger erhielt am 25.01.2017 Kenntnis davon, dass dem Erblasser nach dem Tod seines Vaters ein Pflichtteilsanspruch zugestanden hatte und aufgrund eines am 31.07.2013 abgeschlossenen Vergleichs noch ein Betrag von 250.000 € dem Erwerb des Erblassers von Todes wegen hinzugerechnet worden war. Der Geldbetrag war im November 2013 an M und S aufgrund des seinerzeit gültigen Erbscheins ausgezahlt worden. M hatte sich am 24.10.2014 mit einem Wohnsitz im Ausland von ihrem früheren Wohnort in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) abgemeldet. \n\n5\\. Der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) setzte mit Bescheid vom 18.12.2018 gegen den Kläger Erbschaftsteuer in Höhe von 28.221 € fest. Dabei ging das FA von einem Wert des Erwerbs von Todes wegen in Höhe von 127.943 € aus. Als Nachlassgegenstände berücksichtigte es Bankguthaben in Höhe von 195.074 € sowie einen Pflichtteilsanspruch des Erblassers nach dessen vorverstorbenem Vater in Höhe von 250.000 €. \n\n6\\. Hiergegen legte der Kläger Einspruch ein. Zudem beantragte er, die Erbschaftsteuer nach § 163 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) auf 0 € festzusetzen. Zur Begründung trug er vor, dass er aus dem Nachlass nichts erhalten habe, weil M und S sich den Nachlass aufgrund des ihnen erteilten Erbscheins angeeignet und bis spätestens September 2016 vollständig verbraucht hätten. Die Bankkonten seien nach den ihm erteilten Auskünften im Oktober 2006 beziehungsweise im März 2007 mit einem Saldo von jeweils 0 € gelöscht worden. Er habe niemals die Möglichkeit eines Zugriffs auf Nachlassgegenstände gehabt, denn er habe erst mit dem Schreiben des Amtsgerichts vom 26.09.2007 von dem handschriftlichen Testament des Erblassers Kenntnis erlangt. \n\n7\\. Ein Rechtsanwalt habe ihm mit Schriftsatz vom 08.02.2012 mitgeteilt, dass M den ihr zugeflossenen Anteil am Nachlass des Erblassers in dem Zeitraum vom Oktober 2006 bis zum März 2011 verbraucht habe. Seither beziehe sie Grundsicherung nach dem Sozialhilferecht. Eine Steuerberaterin habe ihm mit Schreiben vom 25.01.2017 mitgeteilt, dass M mittellos sei. Ihm sei auch nicht bekannt gewesen, dass M und S im November 2013 aufgrund eines Pflichtteilsanspruchs weitere Geldbeträge erhalten hätten. Es müsse davon ausgegangen werden, dass M und S sämtliche aufgrund des Pflichtteilsanspruchs erlangten Werte bis spätestens 2015 vollständig verbraucht hätten. \n\n8\\. Er habe sich etwa 9 ½ Jahre lang in gerichtlichen Verfahren darum bemüht, den M und S erteilten Erbschein für unwirksam erklären zu lassen. Er habe vergeblich versucht, M und S zur Erteilung einer Auskunft über den Nachlass aufzufordern. Die ins Ausland zu der ihm einzig bekannten Adresse der S gesendeten Schreiben habe er Ende Januar 2017 als unzustellbar zurückerhalten. In Anbetracht der zu erwartenden Kosten und der geringen Erfolgsaussichten habe er von der Beauftragung eines ausländischen Rechtsanwalts zur Durchsetzung seiner Ansprüche Abstand genommen. \n\n9\\. Das FA wies den Einspruch gegen den Erbschaftsteuerbescheid am 24.10.2019 zurück. Dagegen richtete sich die Klage vor dem Finanzgericht (FG) Düsseldorf. Das FG wies die Beteiligten darauf hin, dass die Klage, soweit mit ihr die Verpflichtung zu einer abweichenden Festsetzung aus Billigkeitsgründen begehrt werde, nach § 45 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) als außergerichtlicher Rechtsbehelf zu behandeln sei. Das FA erließ im laufenden Klageverfahren am 05.05.2021 eine Einspruchsentscheidung, mit der der Einspruch gegen die Ablehnung einer abweichenden Festsetzung aus Billigkeitsgründen als unbegründet zurückgewiesen wurde. Der Kläger machte die Einspruchsentscheidung zum Gegenstand des Verfahrens. \n\n10\\. Das FG wies die im Hauptantrag auf Aufhebung des Erbschaftsteuerbescheids gerichtete Klage als unbegründet zurück. Auf den Hilfsantrag hin verpflichtete es das FA, die Erbschaftsteuer nach § 163 Abs. 1 Satz 1 AO auf 0 € festzusetzen. Es vertrat die Auffassung, dass der Kläger aufgrund seines Erwerbs von Todes wegen nicht bereichert gewesen sei, weil er keine Vermögenswerte aus dem Nachlass erhalten habe. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2022, 946 veröffentlicht. \n\n11\\. Das FA rügt mit der Revision die fehlerhafte Anwendung des § 163 AO durch das FG. Für eine abweichende Steuerfestsetzung nach § 163 Abs. 1 Satz 1 AO sei eine umfassende Prüfung aller Umstände erforderlich. Dazu gehöre auch die Frage, ob einem Steuerpflichtigen, der eine vom Gesetz abweichende Regelung begehrt, zivilrechtlich werthaltige und durchsetzbare Herausgabe- beziehungsweise Ersatzansprüche zustünden, deren erfolgreiche Durchsetzung einer abweichenden Steuerfestsetzung entgegenstünden. \n\n12\\. Das FA beantragt,  \ndie Vorentscheidung insoweit aufzuheben, als das FG das FA verpflichtet hat, die Erbschaftsteuer nach § 163 AO auf 0 € festzusetzen, und die Klage insoweit abzuweisen. \n\n13\\. Der Kläger beantragt,  \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n14\\. Er trägt vor, das FG habe ausdrücklich festgestellt, dass er aufgrund des Erwerbs von Todes wegen nicht im Sinne des § 10 Abs. 1 Satz 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) bereichert sei. Damit habe es zugleich festgestellt, dass die vom FA behaupteten potentiell werthaltigen zivilrechtlichen Herausgabeansprüche im hier maßgeblichen Zeitpunkt nicht mehr werthaltig gewesen seien und eine erfolgreiche Durchsetzung nicht mehr möglich gewesen sei. Das FA behaupte erstmalig mit seiner Revision, dass ihm, dem Kläger, zivilrechtlich werthaltige und mit Erfolg durchsetzbare Herausgabe- beziehungsweise Ersatzansprüche gegen die Erbschaftsbesitzerinnen zugestanden hätten und er es schuldhaft unterlassen habe, diese durchzusetzen. Dies entbehre jeglicher Grundlage. Der Kläger habe die vom FA für erforderlich angesehenen und ihm zumutbaren Maßnahmen veranlasst, indem er die beiden Erbschaftsbesitzerinnen mit Schreiben vom 20.12.2016 zur Auskunftserteilung aufgefordert habe. Aus der Unzustellbarkeit der Schreiben in A habe sich für den Kläger die Notwendigkeit der Anschriftenermittlung in A ergeben, die aber gescheitert sei. Eine Beauftragung eines Rechtsanwalts in A wäre mit einer hohen Vorschusszahlung verbunden gewesen, die er mangels eigener Liquidität nur mit Fremdmitteln hätte finanzieren können. \n\n15\\. Selbst im Fall einer im Ergebnis erfolgreichen Adressenermittlung hätte er zur Realisierung seiner Ansprüche gegen die Erbschaftsbesitzerinnen klagen müssen. Da zwischen Deutschland und A kein bilaterales Abkommen über die gegenseitige Anerkennung und Vollstreckung gerichtlicher Entscheidungen existiere, hätte ihm die Durchsetzung seiner Ansprüche vor einem deutschen Gericht im Ergebnis kaum weitergeholfen, sodass ihm vernünftigerweise nur die Prozessführung in A verblieben wäre. In Anbetracht dessen, dass beide Erbschaftsbesitzerinnen mittellos gewesen seien und sämtliche Vermögenswerte, die sie als vermeintliche Erbinnen erlangt hatten, verbraucht hätten, habe er von einer weiteren Verfolgung seiner Ansprüche abgesehen. Entgegen der Ansicht des FA handele es sich hierbei keinesfalls um Mutmaßungen, sondern um belastbare Erkenntnisse, die bereits im Einspruchsverfahren substantiiert dargelegt worden seien. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII. \n\n16\\. Die Revision ist begründet. Sie führt nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG. Zutreffend ist das FG zwar davon ausgegangen, dass auch eine festgesetzte Erbschaftsteuer nach § 163 Abs. 1 Satz 1 AO aus sachlichen Billigkeitsgründen niedriger oder auf 0 € festgesetzt werden kann. Das FG hat jedoch bisher keine Feststellungen dazu getroffen, ob dem Kläger werthaltige Ersatzansprüche gegen die unrechtmäßigen Erbinnen zustanden und ob es ihm zumutbar war, diese durchzusetzen. Dies war --anders als vom FG angenommen-- nicht unstreitig. \n\n17\\. 1\\. Eine festgesetzte Erbschaftsteuer kann unter besonderen Voraussetzungen ausnahmsweise nach § 163 Abs. 1 Satz 1 AO aus sachlichen Billigkeitsgründen niedriger oder auf 0 € festgesetzt werden. \n\n18\\. a) Nach § 163 Abs. 1 Satz 1 AO können Steuern niedriger festgesetzt werden und einzelne Besteuerungsgrundlagen, die die Steuer erhöhen, können bei der Festsetzung der Steuern unberücksichtigt bleiben, wenn die Erhebung der Steuer nach Lage des einzelnen Falls unbillig wäre. Die Unbilligkeit kann sich aus sachlichen oder persönlichen Gründen ergeben. Der Zweck des § 163 AO liegt darin, sachlichen und persönlichen Besonderheiten des Einzelfalls, die der Gesetzgeber in der Besteuerungsnorm nicht berücksichtigt hat, durch eine nicht den Steuerbescheid selbst ändernde Korrektur des Steuerbetrags insoweit Rechnung zu tragen, als sie die steuerliche Belastung als unbillig erscheinen lassen (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 22.10.2014 - II R 4\u002F14, BFHE 247, 170, BStBl II 2015, 237, Rz 12, m.w.N.). \n\n19\\. b) Sachlich unbillig ist die Festsetzung einer Steuer, wenn sie zwar äußerlich dem Gesetz entspricht, aber den Wertungen des Gesetzgebers im konkreten Fall derart zuwiderläuft, dass die Erhebung der Steuer als unbillig erscheint. Das ist der Fall, wenn nach dem erklärten oder mutmaßlichen Willen des Gesetzgebers angenommen werden kann, dass er die im Billigkeitswege zu entscheidende Frage --wenn er sie als regelungsbedürftig erkannt hätte-- im Sinne der beabsichtigten Billigkeitsmaßnahme entschieden hätte (vgl. BFH-Urteil vom 22.10.2014 - II R 4\u002F14, BFHE 247, 170, BStBl II 2015, 237, Rz 14, m.w.N.). \n\n20\\. Eine Billigkeitsentscheidung darf jedoch nicht die generelle Geltungsanordnung des den Steueranspruch begründenden Gesetzes unterlaufen. Sie darf nicht die Wertung des Gesetzes durchbrechen oder korrigieren, sondern nur einem --sich lediglich in einem Einzelfall zeigenden-- ungewollten Überhang des gesetzlichen Steuertatbestands abhelfen (BFH-Urteil vom 22.10.2014 - II R 4\u002F14, BFHE 247, 170, BStBl II 2015, 237, Rz 15, m.w.N.). \n\n21\\. c) Die Entscheidung über die abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen ist eine Ermessensentscheidung der Finanzverwaltung (§ 5 AO), die nach § 102 FGO, ggf. i.V.m. § 121 Satz 1 FGO, nur eingeschränkter gerichtlicher Nachprüfung unterliegt (Beschluss des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 19.10.1971 - GmS-OGB 3\u002F70, BFHE 105, 101, BStBl II 1972, 603). § 163 Abs. 1 Satz 1 AO gewährt der Finanzbehörde allerdings kein voraussetzungsloses Ermessen. Eine abweichende Steuerfestsetzung nach dieser Vorschrift setzt vielmehr voraus, dass die Erhebung der Steuer nach Lage des einzelnen Falls unbillig wäre. Der Begriff \"unbillig\" ragt in den Ermessensbereich hinein und bestimmt damit zugleich Inhalt und Grenzen der Ermessensausübung (vgl. Beschluss des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 19.10.1971 - GmS-OGB 3\u002F70, BFHE 105, 101, BStBl II 1972, 603, unter 6.). Da das Merkmal \"unbillig\" danach ein im gerichtlichen Verfahren überprüfbarer Rechtsbegriff ist, kommt ein dieses Merkmal einschließendes behördliches Ermessen nicht in Betracht (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 28.11.2016 - GrS 1\u002F15, BFHE 255, 482, BStBl II 2017, 393, Rz 98 ff., 106; BFH-Urteil vom 22.07.2020 - II R 42\u002F17, BFH\u002FNV 2021, 633, Rz 19, m.w.N.). \n\n22\\. d) Die Erbschaftsteuer entsteht bei Erwerben von Todes wegen nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG mit dem Tode des Erblassers. Der Zeitpunkt der Entstehung der Steuer ist, soweit im Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz nichts anderes bestimmt ist, nach § 11 ErbStG auch für die Wertermittlung maßgebend (sogenanntes Stichtagsprinzip). Die Wertermittlung nach § 11 ErbStG stellt eine Momentaufnahme dar und nicht das Ergebnis einer dynamischen Betrachtung, mit der sich auch die weitere wertmäßige Entwicklung des Erwerbs nach dem Zeitpunkt der Steuerentstehung erfassen ließe. Nachträglich eingetretene Umstände, die den Wert des Nachlasses berühren, können deshalb grundsätzlich nicht bei der Festsetzung der Steuer berücksichtigt werden (vgl. BFH-Urteil vom 22.10.2014 - II R 4\u002F14, BFHE 247, 170, BStBl II 2015, 237, Rz 21, m.w.N.). \n\n23\\. e) Das für die Wertermittlung maßgebliche Stichtagsprinzip (vgl. § 11 ErbStG) schließt es jedoch nicht generell aus, dass im Einzelfall nachträglich eintretende Umstände ausnahmsweise eine abweichende Steuerfestsetzung aus sachlichen Billigkeitsgründen nach § 163 Abs. 1 Satz 1 AO rechtfertigen können. Neben dem Stichtagsprinzip ist bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer auch das in § 10 Abs. 1 ErbStG verankerte Bereicherungsprinzip zu beachten. Führen nach dem Stichtag für die Besteuerung eintretende Umstände dazu, dass der Steuerpflichtige letztendlich nicht im Sinne des § 10 Abs. 1 ErbStG bereichert ist, und hat der Steuerpflichtige diese Umstände nicht zu vertreten, kann die Erbschaftsteuer aus sachlichen Billigkeitsgründen nach § 163 Abs. 1 Satz 1 AO insoweit niedriger festgesetzt werden (BFH-Urteil vom 22.10.2014 - II R 4\u002F14, BFHE 247, 170, BStBl II 2015, 237; Meincke\u002FHannes\u002FHoltz, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar, 19. Aufl., § 11 Rz 7; Loose in von Oertzen\u002FLoose\u002FStalleiken, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, 3\\. Aufl., § 11 Rz 24). \n\n24\\. f) Die Festsetzung der Erbschaftsteuer kann daher im Einzelfall aus sachlichen Billigkeitsgründen ausnahmsweise unbillig sein, wenn der Erbe zwar den Wert des Nachlasses am Stichtag zu versteuern hat, er jedoch ohne Verschulden weder Nachlassgegenstände oder Surrogate noch einen Wertersatz für die Nachlassgegenstände erhalten hat (vgl. BFH-Urteil vom 22.10.2014 - II R 4\u002F14, BFHE 247, 170, BStBl II 2015, 237, Rz 23; BFH-Beschluss vom 30.08.2017 - II B 16\u002F17, BFH\u002FNV 2017, 1611, Rz 10). Das gilt zum Beispiel dann, wenn sich ein Erbschaftsbesitzer den Nachlass angeeignet und vollständig verbraucht hat und sich erfolgreich auf Entreicherung (§ 2021 i.V.m. § 818 Abs. 3 des Bürgerlichen Gesetzbuchs --BGB--) beruft. Dasselbe gilt, wenn die Durchsetzung der Ersatzansprüche gegen den Erbschaftsbesitzer (vgl. §§ 2018 ff. BGB) von vornherein aussichtslos erscheint und es dem Erben daher nicht zumutbar ist, diese gerichtlich oder außergerichtlich geltend zu machen. \n\n25\\. g) Ob die Voraussetzungen einer abweichenden Steuerfestsetzung aus sachlichen Billigkeitsgründen erfüllt sind, ist im Rahmen einer Gesamtwürdigung aller Umstände des konkreten Einzelfalls zu prüfen. Dabei ist zu berücksichtigen, dass eine abweichende Steuerfestsetzung aus sachlichen Billigkeitsgründen bei der Erbschaftsteuer angesichts der Wertungen des Gesetzgebers nur ausnahmsweise und nur dann zu gewähren ist, wenn den Erben kein Verschulden daran trifft, dass er trotz des Erwerbs von Todes wegen letztendlich nicht bereichert ist. Dafür hat er zum einen darzulegen und gegebenenfalls nachzuweisen, dass er alles in seiner Macht Stehende getan hat, um den am Besteuerungsstichtag vorhandenen Nachlass zu sichern. Ferner hat er darzulegen und gegebenenfalls nachzuweisen, dass er etwaige Ersatzansprüche geltend gemacht hat oder die Geltendmachung solcher Ansprüche wegen Vermögenslosigkeit des Ersatzverpflichteten von vornherein aussichtslos war. \n\n26\\. 2\\. Ausgehend davon war die Vorentscheidung aufzuheben. \n\n27\\. a) Das FG hat nicht geprüft und keine Feststellungen dazu getroffen, ob dem Kläger werthaltige Ersatzansprüche gegen M und S zustanden und ob es ihm zumutbar war, diese durchzusetzen. Es hat darauf abgestellt, dass der Kläger keine Nachlassgegenstände aus dem Nachlass erlangt hat und er insoweit nicht im Sinne des § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG bereichert gewesen ist. Das FG hat jedoch weder im Tatbestand noch in den Urteilsgründen Feststellungen dazu getroffen, ob dem Kläger möglicherweise statt der Nachlassgegenstände Herausgabe- oder Wertersatzansprüche zustanden. \n\n28\\. b) Anders als vom FG angenommen, war dies auch nicht unstreitig. Sowohl in der Klageerwiderung vom 16.01.2020 als auch in der Einspruchsentscheidung vom 05.05.2021 vertrat das FA die Auffassung, dass es dem Kläger zumutbar gewesen sei, etwaige Ersatzansprüche gegen M und S geltend zu machen. Ob dies angesichts der konkreten Umstände des Einzelfalls tatsächlich zutrifft, obliegt der Entscheidung des FG im zweiten Rechtsgang. \n\n29\\. 3\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.","BFH, Urteil vom 25. Februar 2026 - II R 1\u002F22","2026-07-08T22:27:17.417Z","2026-07-10T22:06:16.250Z",{"id":64,"ecli":65,"slug":66,"caseNumber":67,"courtId":44,"decisionDate":68,"fullText":69,"summary":70,"language":48,"source":49,"sourceUrl":50,"sourceTimestamp":68,"parsedAt":71,"updatedAt":72},"3442","ECLI:DE:NEURIS:STRE202610093","ecli-de-neuris-stre202610093","II R 35\u002F23","2026-01-14T00:00:00.000Z","#  BFH, Urteil vom 14. Januar 2026 - II R 35\u002F23 \n\n## Leitsatz\n\nDer Zinssatz des § 14 Abs. 1 Satz 3 des Bewertungsgesetzes in Höhe von 5,5 % verstößt bei der Bewertung einer auf die Lebensdauer des Berechtigten zu entrichtenden monatlichen Geldrente für Zwecke der Schenkungsteuer nicht gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes.18\n\n## Tenor\n\nAuf die Revision der Klägerin wird das Urteil des Finanzgerichts München vom 25.05.2022 \\- 4 K 2064\u002F21 aufgehoben.\n\nDie Klage wird abgewiesen.\n\nDie Kosten des gesamten Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI. \n\n1\\. Der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) wurde durch ihren Onkel X mit notariell beurkundetem Vertrag vom …2019 das Eigentum an einem in … gelegenen Grundstück übertragen. Im Gegenzug verpflichtete sich die Klägerin unter anderem, an X auf dessen Lebensdauer beginnend ab dem 01.01.2020 eine monatliche Geldrente in Höhe von 1.000 € zu zahlen. Nach der notariellen Vereinbarung sollte die Rentenzahlung mit einem Zinssatz von 0,5 % pro Jahr kapitalisiert werden. \n\n2\\. Auf Aufforderung des Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) vom 11.11.2019 gab die Klägerin am 02.06.2020 eine Schenkungsteuererklärung ab. Mit Bescheid vom 17.03.2021, der vorläufig nach § 165 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) erging, setzte das FA Schenkungsteuer in Höhe von 4.080 € fest. Dabei folgte es der Erklärung weitgehend. Unterschiedliche Auffassungen vertraten die Beteiligten allein hinsichtlich der Berechnung des Kapitalwerts der zugunsten von X versprochenen Geldrente. Das FA ging insoweit von einem --im Ausgangspunkt unstreitigen-- Jahreswert von 12.000 € aus. Diesen Betrag multiplizierte es gemäß § 14 Abs. 1 Satz 2 des Bewertungsgesetzes (BewG) mit dem sich aus der amtlichen Sterbetafel ergebenden Vervielfältiger von 7,242 aufgrund des am 01.01.2020 vollendeten 78. Lebensjahrs des Schenkers (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 02.12.2019, BStBl I 2019, 1288). Hieraus errechnete das FA einen Kapitalwert in Höhe von 86.904 € und zog diesen für die Berechnung der Schenkungsteuer heran. \n\n3\\. Hiergegen brachte die Klägerin vor, der bei der Ermittlung des Kapitalwerts zugrunde gelegte Vervielfältiger von 7,242 beruhe auf dem in § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG normierten Zinssatz von 5,5 %, was im Streitjahr 2019 realitätsfern und deshalb verfassungswidrig sei. Es liege ein strukturelles Niedrigzinsniveau vor. Deshalb müsse der notariell vereinbarte Zinssatz in Höhe von 0,5 % zugrunde gelegt werden. \n\n4\\. Der Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 19.08.2021). \n\n5\\. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2024, 632 veröffentlichten Urteil vom 25.05.2022 ab. Nach seiner Auffassung hat das FA bei der Anwendung von § 12 Abs. 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) i.V.m. § 14 Abs. 1 Satz 1 BewG den Wert der vertraglich vereinbarten Geldrente zutreffend ermittelt und dem angefochtenen Schenkungsteuerbescheid zugrunde gelegt. Die Regelung des § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG --mit der Festschreibung des Zinssatzes von 5,5 %-- in der im Streitjahr 2019 geltenden Fassung sei nicht wegen Verstoßes gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) verfassungswidrig. Die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) in seinem Beschluss vom 08.07.2021 - 1 BvR 2237\u002F14, 1 BvR 2422\u002F17 (BVerfGE 158, 282), nach der die Vollverzinsung gemäß § 233a i.V.m. § 238 AO mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar sei, soweit diese für Verzinsungszeiträume ab dem 01.01.2014 monatlich 0,5 % (6 % pro Jahr) betragen habe, sei auf die Regelung des § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG nicht zu übertragen. \n\n6\\. Das FA erhöhte die Schenkungsteuer mit auf § 165 Abs. 2 Satz 1 AO gestütztem Änderungsbescheid vom 22.06.2022 aus nicht streitigen Gründen auf 6.660 €. \n\n7\\. Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Verfassungswidrigkeit des § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG. Sie macht geltend, der für die Berechnung des Kapitalwerts gemäß § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG heranzuziehende Zinssatz von 5,5 % überschreite als nicht realitätsgerechter Zinssatz die Typisierungsbefugnis des Gesetzgebers und verstoße somit gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Sie stützt sich zur Begründung im Wesentlichen auf den Beschluss des BVerfG vom 08.07.2021 - 1 BvR 2237\u002F14, 1 BvR 2422\u002F17 (BVerfGE 158, 282), der die Vollverzinsung in § 233a AO für mit Art. 3 GG unvereinbar erklärt hat, soweit diese für Verzinsungszeiträume ab dem 01.01.2014 monatlich 0,5 % (6 % pro Jahr) betragen hat. Die dort aufgestellten Grundsätze seien im Hinblick auf § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG entsprechend heranzuziehen. Das Streitjahr 2019 sei ebenso durch die anhaltende Niedrigzinsphase geprägt gewesen. \n\n8\\. Die Klägerin beantragt,  \ndie Vorentscheidung aufzuheben und die Schenkungsteuerfestsetzung vom 22.06.2022 dahingehend zu ändern, dass die Schenkungsteuer auf 2.445 € herabgesetzt wird. \n\n9\\. Das FA beantragt,  \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n10\\. 1\\. Das Urteil des FG ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben, da sich der Verfahrensgegenstand, über dessen Rechtmäßigkeit das FG zu entscheiden hatte, geändert hat. An die Stelle des vor dem FG angefochtenen Schenkungsteuerbescheids vom 17.03.2021 ist nach Verkündung und Zustellung des FG-Urteils am 31.05.2022 der Bescheid vom 22.06.2022 getreten. Dieser Bescheid ist in entsprechender Anwendung des § 121 Satz 1 i.V.m. § 68 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) Gegenstand des Verfahrens geworden. \n\n11\\. 2\\. Da der Sachstreit hierdurch nicht berührt wird und die Klägerin auch keinen weitergehenden Antrag gestellt hat, bedarf es keiner Zurückverweisung entsprechend § 127 FGO an das FG. Zwar fehlt es an einer Änderung \"während des Revisionsverfahrens\", wenn der streitgegenständliche Bescheid wie vorliegend nach Urteilsverkündung, aber vor Einlegung der Revision geändert wird. § 127 FGO ist dann aber analog anzuwenden (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 24.06.2020 - V R 21\u002F19, BFHE 270, 202, BStBl II 2023, 276, Rz 12; Paetsch in Gosch, FGO § 68 Rz 41.1). \n\n12\\. 3\\. Die vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen bilden nach wie vor die Grundlage für die Entscheidung des BFH, so dass der Senat in der Sache selbst entscheiden kann (vgl. Senatsurteile vom 08.11.2023 - II R 22\u002F20, BFHE 282, 490, BStBl II 2024, 731, Rz 17; vom 10.04.2024 - II R 34\u002F21, BFHE 285, 182, BStBl II 2025, 420, Rz 20). \n\nIII.\n\n13\\. Die Klage ist unbegründet und daher abzuweisen. Der angefochtene Schenkungsteuerbescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten. Die Übertragung des Eigentums an dem Grundstück von X auf die Klägerin aufgrund des notariellen Vertrags vom …2019 unterliegt gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG der Schenkungsteuer (hierzu unter 1.). Bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs ist der Kapitalwert der zugunsten von X vereinbarten Geldrente rechtsfehlerfrei gemäß § 14 BewG ermittelt und in Abzug gebracht worden (hierzu unter 2.). Die von der Revision erhobenen verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die Vorschrift des § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG greifen nicht durch (hierzu unter 3.). \n\n14\\. 1\\. Gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG unterliegt der Schenkungsteuer jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Die Übertragung des Eigentums an dem Grundstück von X auf die Klägerin aufgrund des notariell beurkundeten Vertrags vom …2019 erfüllt diese Voraussetzungen. \n\n15\\. 2\\. Als steuerpflichtiger Erwerb gilt nach § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG die Bereicherung des Erwerbers, soweit diese nicht steuerfrei ist. Das FA hat bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs den Kapitalwert der an X auf dessen Lebensdauer zu zahlenden monatlichen Geldrente als vertraglich vereinbarte Nutzungs-\u002FDuldungsauflage in zutreffender Höhe in Abzug gebracht. \n\n16\\. a) Die Belastung mit einem Nießbrauch mindert die Bereicherung des Bedachten. Daher ist bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs die aus einem Vorbehaltsnießbrauch erwachsende Belastung des zugewendeten Gegenstandes abzuziehen (Senatsurteile vom 20.11.2024 - II R 38\u002F22, BFHE 288, 20, BStBl II 2025, 546, Rz 12; vom 21.08.2024 - II R 11\u002F21, BFHE 285, 209, BStBl II 2025, 525, Rz 25). Das Gleiche gilt für eine vertraglich vereinbarte monatlich zu entrichtende Geldrente, die auf die Lebensdauer des Bedachten zu entrichten ist. Die Bewertung der bei der Zuwendung des Grundstücks vertraglich zugesagten Geldrente richtet sich gemäß § 12 Abs. 1 ErbStG nach den Vorschriften des Ersten Teils des Bewertungsgesetzes. Der Kapitalwert lebenslänglicher Nutzungen und Leistungen ist nach § 14 Abs. 1 Satz 1 BewG mit dem Vielfachen des Jahreswerts nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 anzusetzen. Die Vervielfältiger sind nach der Sterbetafel des Statistischen Bundesamtes zu ermitteln und ab dem 1. Januar des auf die Veröffentlichung der Sterbetafel durch das Statistische Bundesamt folgenden Kalenderjahres anzuwenden (§ 14 Abs. 1 Satz 2 BewG). Der Ansatz eines geringeren oder höheren Werts kann nach § 14 Abs. 4 Satz 2 BewG nicht darauf gestützt werden, dass mit einem anderen Zinssatz als 5,5 % zu rechnen ist. \n\n17\\. b) Danach ist die Berechnung des Kapitalwerts der Geldrente zugunsten von X in Höhe von 86.904 € zutreffend. Der Kapitalwert der Geldrente ist ungeachtet der anderslautenden Vereinbarung im notariellen Vertrag vom …2019 mit dem in § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG festgelegten Zinssatz in Höhe von 5,5 % zu berechnen. Der unstreitige Jahreswert der Geldrente in Höhe von 12.000 € wurde mit einem Vervielfältiger in Höhe von 7,242 multipliziert. Diese Berechnung entspricht den gesetzlichen Vorgaben aus § 14 Abs. 1 Satz 2 und 4 BewG. Der Vervielfältiger ergibt sich aus der am 05.11.2019 veröffentlichten Sterbetafel 2016\u002F2018 des Statistischen Bundesamtes (vgl. § 14 Abs. 1 Satz 4 BewG i.V.m. BMF-Schreiben vom 02.12.2019, BStBl I 2019, 1288). Da die Geldrente nach den Feststellungen des FG erstmals zum 01.01.2020 zu zahlen war, ist der zu diesem Zeitpunkt geltende Vervielfältiger maßgeblich (vgl. Senatsurteil vom 15.07.2021 - II R 26\u002F19, BFHE 273, 567, BStBl II 2023, 66, Rz 17, zur bedingten Last). Zur Ermittlung einer lebenslangen Nutzung für einen im Bewertungszeitpunkt 78-jährigen Mann ist nach der statistisch verbleibenden Lebenserwartung von 9,16 Jahren der Vervielfältiger in Höhe von 7,242 heranzuziehen. \n\n18\\. 3\\. Der Senat ist nicht gemäß Art. 100 Abs. 1 Satz 1 GG davon überzeugt, dass der nach § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG zur Ermittlung des Kapitalwerts lebenslänglicher Leistungen und Nutzungen heranzuziehende Zinssatz von 5,5 % verfassungswidrig ist. Es liegt kein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz aus Art. 3 Abs. 1 GG vor. Die Entscheidung des BVerfG vom 08.07.2021 - 1 BvR 2237\u002F14, 1 BvR 2422\u002F17 (BVerfGE 158, 282) zur Verfassungswidrigkeit der Regelung zur Vollverzinsung von Steuernachforderungen und Steuererstattungen nach § 233a AO ist nicht auf die Bewertung lebenslänglicher Nutzungen und Leistungen gemäß § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG zu übertragen. \n\n19\\. a) Nach der Entscheidung des BVerfG war die Vollverzinsung in § 233a AO mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar, soweit diese für Verzinsungszeiträume ab dem 01.01.2014 monatlich 0,5 % (6 % pro Jahr) betragen hat (vgl. BVerfG-Beschluss vom 08.07.2021 - 1 BvR 2237\u002F14, 1 BvR 2422\u002F17, BVerfGE 158, 282, Rz 121 ff.). Anknüpfungspunkt für die vom BVerfG in seiner Entscheidung als verfassungswidrig angesehene Ungleichbehandlung war die in § 233a Abs. 2 Satz 1 AO geregelte fünfzehnmonatige Karenzzeit, welche nach Ansicht des BVerfG zu einer verfassungsrechtlich relevanten Ungleichbehandlung innerhalb der Gruppe der Steuerpflichtigen führte, nämlich derjenigen Steuerschuldner, deren Steuer erst nach Ablauf der Karenzzeit (zutreffend) festgesetzt wurde, gegenüber denjenigen, deren Steuer bereits innerhalb der Karenzzeit endgültig festgesetzt wurde, mithin eine Ungleichbehandlung zinszahlungspflichtiger gegenüber nicht zinszahlungspflichtigen Steuerschuldnern (vgl. BVerfG-Beschluss vom 08.07.2021 - 1 BvR 2237\u002F14, 1 BvR 2422\u002F17, BVerfGE 158, 282, Rz 104). \n\n20\\. b) Eine solche rechtsfertigungsbedürftige Ungleichbehandlung liegt bei der Bewertung einer auf die Lebensdauer des Berechtigten zu entrichtenden Geldrente nach § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG nicht vor. Der Sachverhalt ist mit der vom BVerfG entschiedenen Verzinsung von Steuernachforderungen und Steuererstattungen nach § 233a AO nicht vergleichbar. \n\n21\\. aa) Nach § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG ist der Kapitalwert einer lebenslänglichen Belastung, wie vorliegend der Geldrente, unter Berücksichtigung von Zwischenzinsen und Zinseszinsen mit einem Zinssatz von 5,5 % als Mittelwert zwischen dem Kapitalwert für jährlich vorschüssige und jährlich nachschüssige Zahlungsweise zu berechnen. Hierbei fungiert der Zinssatz von 5,5 % als sogenannter Normalzinssatz für die Barwertermittlung (Kapitalwertermittlung) wiederkehrender Leistungen zu den jeweiligen Bewertungsstichtagen. Er soll als mittlerer (aus Vergangenheitswerten abgeleiteter) Wert die üblichen Schwankungen des Zinsniveaus am Kapitalmarkt berücksichtigen, um zu verhindern, dass sich die dem Kapitalmarkt immanenten Zinsschwankungen auf die Bewertung einer Kapitalforderung, die längere Zeitspannen umfasst, in einem nicht vertretbaren Ausmaß auswirken (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteil vom 17.10.1980 - III R 52\u002F79, BFHE 132, 298, BStBl II 1981, 247, unter 2.b; Senatsurteil vom 27.05.1992 - II R 33\u002F89, BFHE 168, 370, BStBl II 1992, 990, unter II.2.a, und BFH-Urteil vom 14.07.2020 - VIII R 3\u002F17, BFHE 269, 192, BStBl II 2020, 813, Rz 44). \n\n22\\. bb) Dagegen sollen die Regelungen der Vollverzinsung die durch die unterschiedliche zeitliche Heranziehung zur Steuer entstehenden Belastungsunterschiede zwischen den Steuerpflichtigen ausgleichen (BVerfG-Beschluss vom 08.07.2021 - 1 BvR 2237\u002F13, 1 BvR 2422\u002F17, BVerfGE 158, 282, Rz 129). Nachzahlungszinsen sind ein Ausgleich für die Kapitalnutzung (vgl. BeckOK AO\u002FOosterkamp, 33. Ed. 15.07.2025, AO § 233a Rz 1). \n\n23\\. cc) Danach unterscheiden sich die Sachverhalte der Festsetzung von Zinsen nach § 233a AO und der Bewertung einer auf die Lebensdauer des Berechtigten zu entrichtenden Geldrente nach § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG grundlegend. Bei der Bewertung eines lebenslänglichen Nutzungsrechts für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer gemäß § 14 Abs. 1 Satz 2 und 3 BewG geht es nicht um das Abschöpfen von Vorteilen aus der späteren Steuerentrichtung, sondern um die Bewertung --mitunter erst in Jahrzehnten fälliger-- zukünftiger Verpflichtungen. Die Zinsregelungen des Bewertungsrechts zur Kapitalwertermittlung dienen anderen Zwecken als diejenigen der Vollverzinsung gemäß § 233a AO (zuletzt BFH-Urteil vom 14.07.2020 - VIII R 3\u002F17, BFHE 269, 192, BStBl II 2020, 813, Rz 42 ff.). Eine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Abs. 1 GG liegt insoweit nicht vor (vgl. ebenso FG Köln, Urteil vom 29.09.2020 - 7 K 2593\u002F19, Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge --ZEV-- 2021, 406 --zu § 15 BewG--; FG Düsseldorf, Urteil vom 28.07.2021 - 4 K 865\u002F21 Erb, EFG 2021, 1735 --zu § 12 BewG--; FG Düsseldorf, Urteil vom 23.02.2022 - 4 K 929\u002F19 Erb,AO, EFG 2022, 1470; zu § 12 BewG Viskorf in Viskorf\u002FSchuck\u002FWälzholz, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Bewertungsgesetz, 7. Aufl., § 12 BewG Rz 51; an der Verfassungsmäßigkeit zweifelnd Schur\u002FSchur, ZEV 2020, 317, Rz 21). \n\n24\\. dd) Soweit der BFH in seinem Vorlagebeschluss vom 08.05.2024 - VIII R 9\u002F23 (BFHE 284, 142) Zinsen seit dem 01.01.2019 bis zum 15.04.2021 bei einer Aussetzung der Vollziehung (AdV) in Höhe von 0,5 % pro Monat gemäß § 237 i.V.m. § 238 Abs. 1 Satz 1 AO mit Art. 3 Abs. 1 GG für unvereinbar gehalten hat, führt dies nach Auffassung des Senats nicht zu einer anderen verfassungsrechtlichen Beurteilung des § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG. Denn auch AdV-Zinsen dienen in erster Linie der Abschöpfung von Liquiditätsvorteilen (vgl. BFH-Urteile vom 05.06.1996 - X R 234\u002F93, BFHE 180, 240, BStBl II 1996, 503, unter 3.c, und vom 10.10.2012 - VIII R 56\u002F10, BFHE 238, 530, BStBl II 2013, 107, Rz 18; BFH-Beschluss vom 08.05.2024 - VIII R 9\u002F23, BFHE 284, 142, Rz 85 ff., m.w.N.). Dies ist jedoch --wie bereits ausgeführt-- nicht Sinn und Zweck der Bewertung lebenslänglicher Nutzungen und Leistungen nach § 14 BewG. \n\n25\\. ee) Es liegt in Bezug auf § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG auch keine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Abs. 1 GG im Verhältnis zu Regelungen des Bewertungsgesetzes vor, die einen anderen Zinssatz als 5,5 % der Bewertung zugrunde legen. Soweit nach § 15 Abs. 1 BewG der einjährige Betrag der Nutzung einer Geldsumme nur dann zu 5,5 % anzunehmen ist, wenn kein anderer Wert feststeht, betrifft dies einen nicht vergleichbaren Sachverhalt, nämlich einen sehr kurzen Zeitraum. Mittelfristige Zinsschwankungen, die mit dem starren Zinssatz des § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG (vgl. zu ähnlichen Regelungen: § 12 Abs. 3 Satz 2, § 13 Abs. 3 Satz 2 BewG) ausgeglichen werden sollen (oben unter III.3.b aa), können in dem kurzen Zeitraum von einem Jahr nicht auftreten. \n\n26\\. c) Selbst wenn --entgegen der Überzeugung des Senats-- eine Ungleichbehandlung vorliegen würde, wäre diese verfassungsrechtlich gerechtfertigt. Der zur Kapitalwertermittlung einer lebenslänglichen Nutzung und Leistung nach § 14 BewG geregelte Zinssatz weist hinsichtlich seines Charakters Besonderheiten auf, die eine im Vergleich zur Vollverzinsung nach § 233a AO abweichende Beurteilung rechtfertigen. \n\n27\\. aa) Anders als im Rahmen der Vollverzinsung gemäß § 233a AO, bei welcher der Zeitraum 15 Monate nach Steuerentstehung beginnt und mit der Steuerfestsetzung endet, sind die Zeiträume, die der Bewertung nach § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG zugrunde zu legen sind, von einer besonderen Langfristigkeit geprägt. Bei der Bewertung lebenslänglicher Nutzungen und Leistungen sind, je nach dem Lebensalter des Begünstigten, mehrere Jahrzehnte in Bezug auf die Unabwägbarkeiten der Zinsentwicklung zu berücksichtigen. Prägend für das Marktzinsniveau im Rahmen der Kapitalwertbestimmung nach dem Bewertungsgesetz sind die Zinsverhältnisse für gesicherte langfristige Kredite (vgl. BTDrucks 1\u002F2278, S. 9). Der hiernach anzusetzende Zinssatz soll dem Kapitalmarkt immanente Zinsschwankungen bei der Bewertung einer Kapitalforderung, die längere Zeitspannen umfasst, grundsätzlich außer Acht lassen. Dies rechtfertigt nach Auffassung des Senats einen weiten Beurteilungs- und Typisierungsspielraum des Gesetzgebers, da eine exakte Ermittlung des jeweils maßgeblichen üblichen Zinssatzes bei weiten Zeiträumen Schwierigkeiten bereitet (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 14.07.2020 - VIII R 3\u002F17, BFHE 269, 192, BStBl II 2020, 813, Rz 44). \n\n28\\. bb) Vor diesem Hintergrund ist für den Senat nicht feststellbar, dass der gesetzliche Zinssatz des § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG von 5,5 % --auch unter Berücksichtigung der durch den Ausbruch der Finanzkrise 2008\u002F2009 veränderten tatsächlichen Bedingungen-- bei einem sehr langfristig zu beurteilenden Zeitraum evident realitätsfern ist (vgl. BVerfG-Beschluss vom 08.07.2021 - 1 BvR 2237\u002F14, 1 BvR 2422\u002F17, BVerfGE 158, 282, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2021, 922, Rz 155 f.) oder dazu führt, dass die so ermittelten Vermögensgegenstände nicht mehr mit einem Annäherungswert an den gemeinen Wert erfasst werden (vgl. BVerfG-Beschluss vom 07.11.2006 - 1 BvL 10\u002F02, BVerfGE 117, 1, BStBl II 2007, 192, Leitsatz 2a, Rz 110). Der Zinssatz von 5,5 % ist auch unter Berücksichtigung der im Streitjahr noch anhaltenden Niedrigzinsphase noch von dem --gegenüber der Vollverzinsung nach § 233a AO-- deutlich weitergehenden Einschätzungs- und Entscheidungsspielraum des Gesetzgebers gedeckt. Die im Jahr 2022 einsetzende Zinswende mit spürbar angestiegenen Zinsen verdeutlicht das Vorliegen zyklischer Zinsschwankungen, die die starre Zinssatzregelung des § 14 Abs. 1 Satz 3 BewG bei der Bewertung lebenslänglicher Nutzungen und Leistungen ausgleichen soll. \n\n29\\. 4\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1, 2 FGO.","BFH, Urteil vom 14. Januar 2026 - II R 35\u002F23","2026-07-08T22:32:28.533Z","2026-07-10T22:07:03.164Z",20,[11,75],2025]