[{"data":1,"prerenderedAt":-1},["ShallowReactive",2],{"court-category-bundesfinanzhof-real-estate-transfer-tax-de":3},{"court":4,"category":9,"stats":15,"decisions":21,"total":16,"page":154,"limit":155},{"id":5,"name":6,"country":7,"slug":8},32,"Bundesfinanzhof","de","bundesfinanzhof",{"id":10,"slug":11,"name":12,"country":13,"createdAt":14},415,"real-estate-transfer-tax-de","Real Estate Transfer Tax","DE","2026-07-08T22:45:54.584Z",{"totalDecisions":16,"dateRange":17,"topProvisions":20},14,{"min":18,"max":19},"2025-04-10T00:00:00.000Z","2026-03-25T00:00:00.000Z",[],[22,33,43,53,63,71,81,89,97,107,117,127,137,145],{"id":23,"ecli":24,"slug":25,"caseNumber":26,"courtId":5,"decisionDate":19,"fullText":27,"summary":28,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":19,"parsedAt":31,"updatedAt":32},"2621","ECLI:DE:NEURIS:STRE202610126","ecli-de-neuris-stre202610126","II R 30\u002F25","#  BFH, Urteil vom 25. März 2026 - II R 30\u002F25 \n\n## Leitsatz\n\n1\\. Gehört ein Grundstück zum Vermögen einer Personengesellschaft, entfällt die grunderwerbsteuerrechtliche Zurechnung des Grundstücks nicht dadurch, dass ein an der Personengesellschaft beteiligter Gesellschafter mit einem Treugeber vereinbart, den Gesellschaftsanteil treuhänderisch für diesen zu halten.28 30 Der Tatbestand des § 1 Abs. 2 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) wird durch die allein auf die Gesellschaftsanteile bezogene Treuhandvereinbarung nicht erfüllt.33 34\n\n2\\. Der Erwerb der unmittelbaren Beteiligung an einer grundbesitzenden Personengesellschaft durch den Treugeber vom Treuhänder erfüllt --unter den weiteren Voraussetzungen der Norm-- den Tatbestand des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG.25 35\n\n## Tenor\n\nAuf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 29.08.2024 - 2 K 40\u002F22 aufgehoben.\n\nDie Klage wird abgewiesen.\n\nDie Kosten des gesamten Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI. \n\n1\\. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine grundbesitzende GmbH & Co. KG. Persönlich haftende Gesellschafterin der Klägerin ist die … GmbH ohne Beteiligung am Gesellschaftsvermögen. Als Kommanditisten waren ausschließlich natürliche Personen an der Klägerin beteiligt. \n\n2\\. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 19.11.2013 veräußerten die Kommanditisten ihre Gesellschaftsanteile zum Kaufpreis von 15 Mio. € an A und B. A erwarb 70 % der Anteile und B 30 % der Anteile. Der Übergang der Gesellschaftsanteile auf A und B war aufschiebend bedingt durch die Hinterlegung des Kaufpreises und die Eintragung des Gesellschafterwechsels im Handelsregister. Weiter wurde vereinbart, dass die Abtretung der Gesellschaftsanteile mit wirtschaftlicher Wirkung bereits zum 01.01.2013 erfolgt und die bisherigen Gesellschafter der Klägerin ihre Anteile rückwirkend ab dem 01.01.2013 treuhänderisch für die Erwerber halten. Das Treuhandverhältnis war auflösend bedingt durch die Eintragung des Gesellschafterwechsels bei der Klägerin in das Handelsregister. \n\n3\\. Im Jahr 2014 hinterlegten A und B den vereinbarten Kaufpreis. Im Anschluss daran wurden A und B am 28.02.2014 als neue Kommanditisten der Klägerin in das Handelsregister eingetragen. \n\n4\\. Der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) war der Auffassung, sowohl die Einräumung der mittelbaren Gesellschafterstellung von A und B aufgrund der Treuhandvereinbarung als auch der unmittelbare Übergang der Gesellschafterstellung auf A und B durch die Eintragung in das Handelsregister am 28.02.2014 unterlägen jeweils der Grunderwerbsteuer gemäß § 1 Abs. 2a Satz 1 des Grunderwerbsteuergesetzes in der zum Stichtag für die Besteuerung geltenden Fassung (GrEStG). \n\n5\\. Mit Bescheid zuletzt vom 20.10.2020 setzte das FA aufgrund der Begründung des Treuhandverhältnisses durch Vertrag vom 19.11.2013 Grunderwerbsteuer in Höhe von 34.134 € gegenüber der Klägerin fest. Den hiergegen zunächst eingelegten Einspruch nahm die Klägerin später wieder zurück. Mit Änderungsbescheid vom 07.01.2021 setzte das FA die Grunderwerbsteuer auf 26.957 € herab. \n\n6\\. Mit Bescheid vom 30.11.2020 setzte das FA für die Änderung im Gesellschafterbestand der Klägerin aufgrund der Eintragung in das Handelsregister am 28.02.2014 Grunderwerbsteuer in Höhe von 27.022 € gegenüber der Klägerin fest. Den hiergegen eingelegten Einspruch wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 14.12.2021 als unbegründet zurück. \n\n7\\. Der von der Klägerin hiergegen erhobenen Klage gab das Finanzgericht (FG) mit Urteil vom 29.08.2024 statt. Es war der Auffassung, die Änderung im Gesellschafterbestand der Klägerin aufgrund der Handelsregistereintragung vom 28.02.2014 sei nicht nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG steuerbar. Der Tatbestand des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG sei nicht erfüllt, weil die Grundstücke im Zeitpunkt des Gesellschafterwechsels nicht mehr der Klägerin zuzurechnen gewesen seien, da sie durch den Abschluss der Treuhandvereinbarung mit Wirkung zum 01.01.2013 bereits zuvor Gegenstand eines Erwerbsvorgangs nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG gewesen seien. \n\n8\\. Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. \n\n9\\. Das FA ist der Auffassung, es sei unbeachtlich, dass die Treuhandvereinbarung vom 19.11.2013 bereits einen grunderwerbsteuerbaren Tatbestand im Sinne des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG ausgelöst habe. Maßgeblich sei, dass der Übergang von 100 % der Kommanditanteile auf A und B zu einer vollständigen Änderung im unmittelbaren Gesellschafterbestand der Klägerin geführt habe. Im Zeitpunkt des zivilrechtlichen Gesellschafterwechsels seien die im Bescheid vom 30.11.2020 genannten Grundstücke der Klägerin zuzurechnen gewesen. Es handele sich ausschließlich um im zivilrechtlichen Eigentum der Klägerin stehende Grundstücke. Grundstücke von Untergesellschaften seien nicht berücksichtigt worden. Die grunderwerbsteuerrechtliche Zuordnung der Grundstücke zur Klägerin habe nicht aufgrund der Vereinbarung des Treuhandverhältnisses vom 19.11.2013 geendet. \n\n10\\. Das FA beantragt,  \ndie Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen. \n\n11\\. Die Klägerin beantragt,  \ndie Revision des FA als unbegründet zurückzuweisen. \n\n12\\. Sie trägt vor, bei § 1 Abs. 2a GrEStG handele es sich um eine Missbrauchsvermeidungsvorschrift, deren Zweck darin bestehe, Gestaltungsmöglichkeiten einzudämmen, die dadurch entstünden, dass die Auswechslung aller Gesellschafter einer Personengesellschaft nicht zum Verlust der Identität der Gesellschaft führe. Dieser Zweck erfordere aber nicht eine doppelte Besteuerung eines Rechtsvorgangs, der von vornherein auf einen vollständigen Gesellschafterwechsel an einer Personengesellschaft gerichtet sei. Diesem Umstand trage die Vorentscheidung Rechnung, weil sie die unbillig erscheinende doppelte Besteuerung des vollständigen wirtschaftlichen und rechtlichen Erwerbs einer grundbesitzenden Personengesellschaft durch neue Gesellschafter verhindere. \n\n13\\. Das FA berücksichtige nicht, dass im Streitfall die mittelbare wirtschaftliche Zurechnung der Kommanditanteile einerseits und die unmittelbare zivilrechtliche Änderung des Gesellschafterbestandes andererseits vertraglich so eng miteinander verbunden seien, dass es sich insgesamt um einen einheitlichen Vorgang handele, der von Anfang an auf den unmittelbaren wirtschaftlichen und rechtlichen Erwerb der Anteile an der Klägerin durch die Käufer als neue Gesellschafter gerichtet gewesen sei. \n\n14\\. Im Falle einer Steuerbarkeit des Gesellschafterwechsels nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG sei jedenfalls die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG einschlägig. Die Erwerber der Kommanditanteile seien bereits als Treugeber am Vermögen der Klägerin beteiligt gewesen. Zwar sei der dingliche Anteilserwerb unter der aufschiebenden Bedingung der vollständigen Hinterlegung des Kaufpreises und der Handelsregistereintragung erfolgt. Die Altgesellschafter seien jedoch als Treuhänder mit Wirkung zum 01.01.2013 verpflichtet gewesen, ihre Stimm- und Gesellschaftsrechte bis zum Bedingungseintritt entsprechend den Weisungen und im wirtschaftlichen Interesse der Käufer auszuüben. Gleiches gelte für die Gewinnbezugs- und Entnahmerechte. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII. \n\n15\\. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). \n\n16\\. Das FG hat zu Unrecht entschieden, dass der Wechsel im Gesellschafterbestand der Klägerin durch die Übertragung der Gesellschafterstellung auf A und B am 28.02.2014 nicht den Tatbestand des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG erfüllt (unter 1.). Der Wechsel von A und B als Treugeber in die unmittelbare Gesellschafterstellung ist auch weder nach § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG noch nach § 3 Nr. 8 GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit (unter 2.). \n\n17\\. 1\\. Der mit der Handelsregistereintragung am 28.02.2014 wirksam gewordene Erwerb der unmittelbaren Beteiligung an der Klägerin durch A und B erfüllt den Tatbestand des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG. \n\n18\\. a) Gehört zum Vermögen einer Personengesellschaft ein inländisches Grundstück und ändert sich innerhalb von fünf Jahren der Gesellschafterbestand unmittelbar oder mittelbar dergestalt, dass mindestens 95 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen auf neue Gesellschafter übergehen, gilt dies nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG als ein auf die Übereignung eines Grundstücks auf eine neue Personengesellschaft gerichtetes Rechtsgeschäft. \n\n19\\. aa) Eine unmittelbare Änderung des Gesellschafterbestandes einer grundbesitzenden Personengesellschaft liegt vor, wenn ein Mitgliedschaftsrecht an der Gesellschaft zivilrechtlich wirksam auf ein neues Mitglied der Personengesellschaft übergeht. Die Änderung des Gesellschafterbestandes nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG kann in einem einzelnen Rechtsvorgang oder in Teilakten über einen Zeitraum von längstens fünf Jahren erfolgen (ständige Rechtsprechung, Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 31.07.2024 - II R 28\u002F21, BFHE 285, 443, BStBl II 2025, 870, Rz 14, und vom 25.09.2024 - II R 46\u002F22, BFHE 287, 228, BStBl II 2025, 329, Rz 17). Der Tatbestand des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG ist in dem Zeitpunkt erfüllt, in dem die Gesellschaftsanteile dinglich auf die neuen Erwerber übergehen (BFH-Urteile vom 30.08.2017 - II R 39\u002F15, BFHE 260, 87, BStBl II 2018, 786, Rz 12, und vom 17.06.2020 - II R 18\u002F17, BFHE 270, 252, BStBl II 2021, 318, Rz 17, m.w.N.). \n\n20\\. bb) § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG setzt den Übergang der Anteile am Gesellschaftsvermögen auf \"neue Gesellschafter\" voraus. Ein Übergang der Anteile auf sogenannte Altgesellschafter stellt keine Änderung des Gesellschafterbestandes dar (vgl. BFH-Urteile vom 17.06.2020 - II R 18\u002F17, BFHE 270, 252, BStBl II 2021, 318, Rz 18, und vom 31.07.2024 - II R 28\u002F21, BFHE 285, 443, BStBl II 2025, 870, Rz 14). \n\n21\\. (1) Ob der eintretende Gesellschafter ein neuer Gesellschafter im Sinne des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG ist, ist im Falle der unmittelbaren Änderung des Gesellschafterbestandes zivilrechtlich zu beurteilen. Wirtschaftliche Gesichtspunkte spielen dabei keine Rolle (BFH-Urteil vom 09.07.2014 - II R 49\u002F12, BFHE 246, 215, BStBl II 2016, 57, Rz 13). \n\n22\\. (2) Ein Übergang der Anteile am Gesellschaftsvermögen auf neue Gesellschafter im Sinne des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG liegt daher auch dann vor, wenn ein Gesellschafter der Personengesellschaft seine Gesellschaftsbeteiligung auf denjenigen überträgt, für den er die Beteiligung bislang treuhänderisch gehalten hat (BFH-Urteil vom 05.11.2025 - II R 9\u002F23, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, m.w.N.; vgl. auch BFH-Beschluss vom 17.03.2006 - II B 157\u002F05, BFH\u002FNV 2006, 1341, unter II.2.). \n\n23\\. Durch den Erwerb der unmittelbaren Beteiligung von dem Treuhänder wird der Treugeber erstmals zivilrechtlich Gesellschafter der Personengesellschaft. Dass er zuvor aufgrund der schuldrechtlichen Bindungen des Treuhandvertrages an der Personengesellschaft bei wirtschaftlicher Betrachtung nach § 39 der Abgabenordnung (AO) die Stellung eines mittelbaren Gesellschafters der Personengesellschaft im Sinne des § 1 Abs. 2a GrEStG innehatte (vgl. BFH-Urteile vom 09.07.2014 - II R 49\u002F12, BFHE 246, 215, BStBl II 2016, 57, Rz 16; vom 25.11.2015 - II R 18\u002F14, BFHE 251, 492, BStBl II 2018, 783, Rz 16 f., und vom 30.08.2017 - II R 39\u002F15, BFHE 260, 87, BStBl II 2018, 786, Rz 23), ist bei einer unmittelbaren Änderung des Gesellschafterbestandes ohne Bedeutung. Dies gilt unabhängig davon, ob die Begründung des Treuhandverhältnisses selbst nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG Grunderwerbsteuer ausgelöst hat. \n\n24\\. b) Nach diesen Grundsätzen hat sich im Streitfall mit der Eintragung von A und B als neue Kommanditisten der Klägerin in das Handelsregister am 28.02.2014 der unmittelbare Gesellschafterbestand der Klägerin vollständig im Sinne des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG geändert. \n\n25\\. Die im notariell beurkundeten Vertrag vom 19.11.2013 vereinbarte Abtretung der Gesellschaftsanteile durch die früheren Kommanditisten der Klägerin an A und B wurde mit Eintritt der aufschiebenden Bedingungen der Hinterlegung des Kaufpreises und der Eintragung im Handelsregister am 28.02.2014 wirksam. Der dinglich wirksame Erwerb von 100 % der Gesellschaftsanteile an der Klägerin durch A und B führte zu einer vollständigen Änderung des unmittelbaren Gesellschafterbestandes bei der Klägerin. Dass A und B bei wirtschaftlicher Betrachtung aufgrund des rückwirkend zum 01.01.2013 vereinbarten Treuhandverhältnisses bereits mittelbar an der Klägerin beteiligt waren, ist bei der gebotenen zivilrechtlichen Betrachtung ohne Bedeutung. \n\n26\\. c) Im Zeitpunkt des Übergangs der Anteile an der Klägerin auf A und B gehörten zum Vermögen der Klägerin inländische Grundstücke. \n\n27\\. aa) Ob ein Grundstück im Sinne des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG zum Vermögen einer Gesellschaft gehört, richtet sich weder nach dem Zivilrecht noch nach § 39 AO. Maßgeblich ist vielmehr die grunderwerbsteuerrechtliche Zurechnung. Ein inländisches Grundstück ist danach einer Gesellschaft im Zeitpunkt der Entstehung der Steuerschuld für den nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegenden Vorgang grunderwerbsteuerrechtlich zuzurechnen, wenn sie zuvor in Bezug auf dieses Grundstück einen unter § 1 Abs. 1 GrEStG (und die Verwertungsbefugnis einschließenden) oder einen unter § 1 Abs. 2 GrEStG fallenden Erwerbsvorgang verwirklicht hat. Für Zwecke des § 1 Abs. 2a GrEStG ist es der Gesellschaft nicht mehr zuzurechnen, wenn ein Dritter in Bezug auf dieses Grundstück einen unter § 1 Abs. 1 GrEStG (und die Verwertungsbefugnis einschließenden) oder einen unter § 1 Abs. 2 GrEStG fallenden Erwerbsvorgang verwirklicht hat (BFH-Urteile vom 31.07.2024 - II R 28\u002F21, BFHE 285, 443, BStBl II 2025, 870, Rz 32 f., und vom 14.12.2022 - II R 40\u002F20, BFHE 279, 290, BStBl II 2023, 1012, Rz 24 f.). \n\n28\\. bb) Hiernach hat das FG zu Unrecht angenommen, die Grundstücke seien im Zeitpunkt des Gesellschafterwechsels am 28.02.2014 nicht mehr der Klägerin grunderwerbsteuerrechtlich zuzurechnen gewesen, weil sie aufgrund der Vereinbarung der Treuhänderstellung der damaligen Kommanditisten für A und B als künftige Gesellschafter der Klägerin mit Wirkung zum 01.01.2013 bereits Gegenstand einer Veräußerung nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG gewesen seien. \n\n29\\. (1) Die bei der Besteuerung nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG zugrunde gelegten Grundstücke standen im Zeitpunkt des Übergangs der Anteile auf A und B im Eigentum der Klägerin. Mit dem früheren Erwerb an den Grundstücken hatte die Klägerin einen unter § 1 Abs. 1 GrEStG fallenden Erwerbsvorgang verwirklicht. Ab diesem Zeitpunkt waren sie der Klägerin grunderwerbsteuerrechtlich zuzurechnen. \n\n30\\. (2) Die grunderwerbsteuerrechtliche Zurechnung der Grundstücke zu der Klägerin war im Zeitpunkt der Steuerentstehung am 28.02.2014 nicht dadurch entfallen, dass mit Wirkung zum 01.01.2013 ein Treuhandverhältnis zwischen den früheren Kommanditisten der Klägerin und A und B als deren künftige Gesellschafter zustande gekommen ist. Dabei kann dahinstehen, ob der Abschluss der Treuhandvereinbarung die Voraussetzungen des Erwerbstatbestandes nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG erfüllt. Denn durch den Tatbestand des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG wird lediglich der Erwerb durch eine neue Gesellschaft fingiert, ohne dass sich hinsichtlich der Grundstücke die grunderwerbsteuerrechtliche Zurechnung ändert (BFH-Urteil vom 14.12.2022 - II R 40\u002F20, BFHE 279, 290, BStBl II 2023, 1012, Rz 27 f.; vgl. auch Meßbacher-Hönsch in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21\\. Aufl., § 1 Rz 889). Insbesondere werden die Grundstücke bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 1 Abs. 2a GrEStG --anders als bei § 1 Abs. 3 GrEStG-- nicht dem Erwerber der Anteile grunderwerbsteuerrechtlich zugeordnet. \n\n31\\. (3) Die grunderwerbsteuerrechtliche Zurechnung der Grundstücke war im Besteuerungszeitpunkt am 28.02.2014 auch nicht aufgrund der Verwirklichung eines Erwerbstatbestandes nach § 1 Abs. 2 GrEStG entfallen. \n\n32\\. (a) Nach § 1 Abs. 2 GrEStG unterliegen der Grunderwerbsteuer auch Rechtsvorgänge, die es ohne Begründung eines Anspruchs auf Übereignung einem anderen rechtlich oder wirtschaftlich ermöglichen, ein inländisches Grundstück auf eigene Rechnung zu verwerten. Dadurch sollen Sachverhalte erfasst werden, bei denen es zwar nicht --wie in den Fällen des § 1 Abs. 1 GrEStG-- zu einem Rechtsträgerwechsel kommt, bei denen der Eigentümer einem anderen aber so weitgehende Möglichkeiten zur Einflussnahme hinsichtlich des Grundstücks einräumt, dass dieser und nicht mehr der Eigentümer über die Verwertung des Grundstücks entscheiden kann. Eine Verwertungsbefugnis des Auftraggebers im Sinne von § 1 Abs. 2 GrEStG kann auch bei Vereinbarung eines Treuhandverhältnisses zwischen dem Auftraggeber und dem Beauftragten gegeben sein (BFH-Urteile vom 20.04.2016 - II R 54\u002F14, BFHE 253, 276, BStBl II 2016, 715, Rz 10 f., und vom 14.12.2022 - II R 40\u002F20, BFHE 279, 290, BStBl II 2023, 1012, Rz 32). \n\n33\\. (b) Die Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 2 GrEStG beschränkt sich jedoch auf die Verschaffung der wirtschaftlichen Verwertungsbefugnis an Grundstücken. Rechtsvorgänge, die sich auf Anteile an grundbesitzenden Gesellschaften beziehen, erfüllen nicht den Tatbestand des § 1 Abs. 2 GrEStG. Denn der Anteil am Vermögen einer Personengesellschaft vermittelt keine wirtschaftliche Verwertungsbefugnis im Sinne des § 1 Abs. 2 GrEStG an den der Gesellschaft gehörenden Grundstücken (vgl. BFH-Urteil vom 08.11.2000 - II R 55\u002F98, BFHE 194, 245, BStBl II 2001, 419; vgl. auch Meßbacher-Hönsch in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21\\. Aufl., § 1 Rz 649 ff., m.w.N.). \n\n34\\. (c) Danach erfüllte der Abschluss der Treuhandvereinbarung zugunsten von A und B mit Wirkung zum 01.01.2013 nicht die Voraussetzungen eines steuerbaren Erwerbs nach § 1 Abs. 2 GrEStG. A und B konnten ihre Rechte als Treugeber lediglich im schuldrechtlichen Innenverhältnis zu den Treuhändern geltend machen und keine eigenen Verfügungen über die Grundstücke der Klägerin treffen. Mit der Erlangung der Treugeberstellung erwarben sie damit keine unmittelbare wirtschaftliche Verwertungsbefugnis in Bezug auf die der Klägerin gehörenden Grundstücke im Sinne des § 1 Abs. 2 GrEStG. \n\n35\\. 2\\. Das FG ist von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Sein Urteil war daher aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Die Klage ist abzuweisen. Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Mit dem Erwerb der unmittelbaren Gesellschafterstellung wurde der Tatbestand des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG verwirklicht (s. oben unter 1.). Der Erwerbsvorgang war weder nach § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG noch nach § 3 Nr. 8 GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit. \n\n36\\. a) Nach § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG wird beim Übergang eines Grundstücks von einer Gesamthand auf eine andere Gesamthand die Steuer nicht erhoben, soweit die Anteile der Gesamthänder am Vermögen der erwerbenden Gesamthand ihren Anteilen am Vermögen der übertragenden Gesamthand entsprechen (BFH-Urteil vom 12.01.2022 - II R 16\u002F20, BFHE 276, 230, BStBl II 2024, 272, Rz 11). Als \"Anteil am Vermögen der Gesamthand\" im Sinne der §§ 5 und 6 GrEStG ist die wertmäßige Beteiligung des einzelnen Gesamthänders am Gesamthandsvermögen anzusehen (BFH-Urteil vom 12.01.2022 - II R 16\u002F20, BFHE 276, 230, BStBl II 2024, 272, Rz 12). \n\n37\\. aa) § 6 GrEStG ist auf alle steuerbaren Erwerbsvorgänge des § 1 GrEStG anwendbar, auch auf den fiktiven Erwerbsvorgang nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG (vgl. BFH-Urteil vom 05.11.2025 - II R 9\u002F23, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt). Die Steuer wird in den Fällen des fiktiven Erwerbsvorgangs nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG nach Maßgabe des § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG nicht erhoben, soweit die Gesellschafter der --fiktiv-- übertragenden Personengesellschaft an der --fiktiv-- aufnehmenden Personengesellschaft beteiligt bleiben (BFH-Urteil vom 25.09.2013 - II R 17\u002F12, BFHE 243, 404, BStBl II 2014, 268, Rz 17). § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG will den Grundstückserwerb von einer Gesamthand insoweit von der Grunderwerbsteuer befreien, als aufgrund der gesamthänderischen Verbundenheit der Gesellschafter das Grundstück trotz des Rechtsträgerwechsels in dem durch die §§ 5 und 6 GrEStG abgesteckten Zurechnungsbereich verbleibt (BFH-Urteile vom 29.02.2012 - II R 57\u002F09, BFHE 237, 244, BStBl II 2012, 917, Rz 22, und vom 12.01.2022 - II R 16\u002F20, BFHE 276, 230, BStBl II 2024, 272, Rz 14). \n\n38\\. bb) Bei dem Erwerb eines Personengesellschaftsanteils durch den Treugeber vom Treuhänder fehlt es jedoch an einer Beteiligungsidentität. Der Treugeber wird zwar Neugesellschafter der Personengesellschaft. Er war jedoch zuvor nicht am Gesellschaftsvermögen beteiligt. Denn nicht der Treugeber, sondern der Treuhänder ist zivilrechtlich am Vermögen der Gesamthand beteiligt. Das Treuhandverhältnis reicht nicht aus, um dem Treugeber im Rahmen der §§ 5, 6 GrEStG eine Beteiligung am Vermögen einer Gesamthand zuzurechnen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 12.01.2022 - II R 16\u002F20, BFHE 276, 230, BStBl II 2024, 272, Rz 16 ff.). Anders als bei mehrstöckigen Personengesellschaften (vgl. dazu z.B. BFH-Urteile vom 29.02.2012 - II R 57\u002F09, BFHE 237, 244, BStBl II 2012, 917, Rz 21 ff., und vom 12.01.2022 - II R 16\u002F20, BFHE 276, 230, BStBl II 2024, 272, Rz 15) fehlt es bei einem Treuhandverhältnis an einer über die Gesellschaft vermittelten Beteiligung des Treugebers am Gesamthandsvermögen. \n\n39\\. b) Nach diesen Grundsätzen fehlt es im Streitfall an der von § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG vorausgesetzten Beteiligungsidentität zwischen der veräußernden und der erwerbenden Gesamthand. Denn als Gesellschafter der Klägerin sind bis zum Zeitpunkt der Eintragung des Gesellschafterwechsels im Handelsregister am 28.02.2014 nicht A und B als Treugeber, sondern die früheren Kommanditisten der Klägerin als Treuhänder anzusehen. Der Abschluss des Treuhandverhältnisses zum 01.01.2013 war nicht geeignet, A und B eine Beteiligung am Gesamthandsvermögen der Klägerin zu vermitteln. \n\n40\\. c) Der Erwerb der Anteile an der Klägerin durch A und B mit Wirkung zum 28.02.2014 erfüllt auch nicht die Voraussetzungen eines steuerfreien Rückerwerbs im Sinne von § 3 Nr. 8 Satz 1 GrEStG. \n\n41\\. aa) Nach § 3 Nr. 8 Satz 1 GrEStG ist der Rückerwerb eines Grundstücks durch den Treugeber bei Auflösung des Treuhandverhältnisses von der Grunderwerbsteuer befreit. Voraussetzung ist nach § 3 Nr. 8 Satz 2 GrEStG, dass für den Rechtsvorgang, durch den der Treuhänder den Anspruch auf Übereignung des Grundstücks oder das Eigentum an dem Grundstück erlangt hatte, die Steuer entrichtet worden ist. Die Steuerbefreiung wurde eingefügt, weil es dem Gesetzgeber unbillig erschien, bei einer Treuhandvereinbarung Grunderwerbsteuer sowohl auf den Erwerb als auch auf den Rückerwerb eines Grundstücks zu erheben (BTDrucks 9\u002F251, S. 18). \n\n42\\. bb) § 3 Nr. 8 GrEStG ist auch auf Erwerbsvorgänge nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG anwendbar. Erfüllt die Übertragung von Anteilen an einer grundbesitzenden Personengesellschaft durch einen Gesellschafter als Treugeber auf einen Treuhänder den Tatbestand des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG und wird die dadurch entstandene Grunderwerbsteuer entrichtet, so ist der Rückerwerb der Anteile durch den Treugeber bei Auflösung des Treuhandverhältnisses \\--soweit dadurch erneut der Tatbestand des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG verwirklicht wird-- in entsprechender Anwendung von § 3 Nr. 8 GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit (BFH-Beschluss vom 17.03.2006 - II B 157\u002F05, BFH\u002FNV 2006, 1341, unter II.2.; Meßbacher-Hönsch in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 3 Rz 465; Pahlke in Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 8. Aufl., § 3 Rz 258; vgl. auch Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder zur Anwendung des § 1 Abs. 2a GrEStG vom 10.05.2022, BStBl I 2022, 801, Tz. 5.2.4). \n\n43\\. cc) Im Streitfall liegen die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 8 Satz 1 GrEStG jedoch nicht vor. Es fehlt an einem \"Rückerwerb\" im Sinne der Vorschrift. Ein solcher liegt bei Auflösung eines Treuhandverhältnisses in Bezug auf Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft vor, wenn der Treugeber als Erwerber der Anteile eine Rechtsposition zurückerlangt, die er zuvor an den Treuhänder übertragen hatte (vgl. Meßbacher-Hönsch in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 3 Rz 459). A und B wurden mit der Auflösung des Treuhandverhältnisses jedoch erstmals Gesellschafter der Klägerin. Sie erlangten keine Rechtsposition zurück, die sie zuvor an die früheren Kommanditisten der Klägerin übertragen hatten. \n\n44\\. 3\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.","BFH, Urteil vom 25. März 2026 - II R 30\u002F25","jurionline_de","","2026-07-08T22:24:12.031Z","2026-07-10T22:05:43.700Z",{"id":34,"ecli":35,"slug":36,"caseNumber":37,"courtId":5,"decisionDate":38,"fullText":39,"summary":40,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":38,"parsedAt":41,"updatedAt":42},"3441","ECLI:DE:NEURIS:STRE202610060","ecli-de-neuris-stre202610060","II R 24\u002F23","2026-01-14T00:00:00.000Z","#  Rückgängigmachung eines Erwerbsvorgangs \n\n## Leitsatz\n\n1\\. Die Rückgängigmachung eines Grundstückskaufvertrags nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 1 des Grunderwerbsteuergesetzes setzt voraus, dass der Anspruch des Erwerbers auf Übereignung des Grundstücks durch Aufhebung des Vertrags zivilrechtlich wirksam beseitigt wird.15\n\n2\\. Haben mehrere Erwerber ein Grundstück zu Miteigentum gekauft, kann das Ausscheiden nur eines Erwerbers aus dem Kaufvertrag ihren gemeinschaftlichen Anspruch auf Übereignung des Grundstücks nicht wirksam beseitigen.17 22\n\n## Tenor\n\nAuf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 14.06.2023 \\- 5 K 308\u002F22 aufgehoben.\n\nDie Klage wird abgewiesen.\n\nDie Kosten des gesamten Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI. \n\n1\\. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 02.04.2020 kauften die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) und ihr damaliger Lebensgefährte (L) ein mit einem Einfamilienhaus und Garagen bebautes Grundstück \"zu je ½ Anteil\" von den Eheleuten N. Die Vertragsparteien erklärten die Auflassung und vereinbarten, dass der Kaufpreis in Höhe von 310.000 €, von dem 5.000 € auf Inventar entfielen, nicht vor dem 01.07.2021 fällig werden sollte. Am 08.04.2020 wurde eine Auflassungsvormerkung für die Klägerin und L im Grundbuch eingetragen. \n\n2\\. Mit Bescheid vom 14.04.2020 setzte der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) unter Berücksichtigung des hälftigen Kaufpreises Grunderwerbsteuer in Höhe von 9.912 € gegen die Klägerin fest. Der Bescheid wurde bestandskräftig. \n\n3\\. Im Frühjahr 2021, nach Einräumung eines Grundpfandrechts zugunsten der den Erwerb finanzierenden Bank, trennten sich L und die Klägerin. Während die Klägerin aus ihren kaufvertraglichen Verpflichtungen und dem Darlehensvertrag mit der Bank ohne Nachteile entlassen werden wollte, hatten L und die Eheleute N den Wunsch, an dem Grundstücksgeschäft festzuhalten. \n\n4\\. Mit notariell beurkundetem \"Vertrag zur Rückgängigmachung des Erwerbs eines ½ Miteigentumsanteils, Neuverkauf des Anteils\" vom 09.07.2021 vereinbarten die Eheleute N, die Klägerin und L, den Vertrag vom 02.04.2020 \"hinsichtlich des an [die Klägerin] verkauften Miteigentumsanteils\" aufzuheben. Dabei gingen sie davon aus, dass es sich bei dem Vertrag vom 02.04.2020 rechtlich um zwei Kaufverträge handelte - einen zwischen den Eheleuten N und der Klägerin über einen ideellen hälftigen Miteigentumsanteil und einen zwischen den Eheleuten N und L über den weiteren hälftigen Miteigentumsanteil am Grundstück. Die Klägerin wurde aus allen Verpflichtungen aus dem Vertrag vom 02.04.2020 entlassen. Die Löschung der für sie eingetragenen Auflassungsvormerkung wurde bewilligt und beantragt. In derselben Urkunde verkauften die Eheleute N dem L \"zusätzlich zu dem … verkauften ½ Miteigentumsanteil … auch den zunächst an [die Klägerin] verkauften ½ Miteigentumsanteil, somit nunmehr den gesamten … Grundbesitz zu alleinigem Eigentum\". Der Kaufpreis für das Gesamtobjekt sollte 310.000 € einschließlich 5.000 € für Inventar betragen. Die Auflassung wurde für zwei hälftige Grundbesitzanteile erklärt. Zudem wurde eine Erstreckung der zugunsten des L bestehenden Auflassungsvormerkung auf den weiteren Miteigentumsanteil bewilligt und beantragt. Soweit im Vertrag vom 09.07.2021 nicht ausdrücklich etwas Abweichendes bestimmt war, sollte es bei den Regelungen im Vertrag vom 02.04.2020 bleiben, wobei diese auch für den nunmehr beurkundeten Kauf gelten sollten. L übernahm die Verpflichtungen der Klägerin aus dem Grundpfandrecht und dem Darlehensvertrag mit der Bank, deren Zustimmung vorlag. \n\n5\\. Einen Antrag der Klägerin auf Aufhebung der Steuerfestsetzung gemäß § 16 Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) lehnte das FA mit Bescheid vom 26.07.2021 ab. Zur Begründung führte es aus, es liege keine Rückgängigmachung des Vertrags, sondern eine Vertragsübernahme vor, da lediglich die Käuferseite ausgewechselt worden sei. \n\n6\\. Der Einspruch der Klägerin blieb erfolglos. In der Einspruchsentscheidung vom 24.01.2022 führte das FA aus, beim Erwerb durch eine Bruchteilsgemeinschaft --wie im Streitfall-- sei die nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG erforderliche Vertragsaufhebung nur gegeben, wenn der Vertrag mit der Gemeinschaft insgesamt rückgängig gemacht werde, nicht hingegen beim bloßen Wegfall eines Erwerbers. \n\n7\\. Die Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) ging davon aus, dass die Klägerin kein der Anwendung des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG entgegenstehendes eigenes wirtschaftliches Interesse an der Weiterveräußerung des Grundbesitzes an L gehabt habe. Bei der Benennung des L als Erwerber sei es der Klägerin nicht darum gegangen, das weitere Schicksal des Grundstücks zu bestimmen, sondern aus dem Kaufvertrag herauszukommen. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2024, 158 veröffentlicht. \n\n8\\. Mit seiner Revision macht das FA die Verletzung des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG geltend. Das FG habe es versäumt zu prüfen, ob der Vertrag vom 02.04.2020 zivilrechtlich aufgehoben worden sei. Habe eine Bruchteilsgemeinschaft Grundbesitz erworben, könne eine Vertragsaufhebung nur angenommen werden, wenn der Vertrag --anders als im Streitfall-- mit der gesamten Bruchteilsgemeinschaft rückabgewickelt werde. Es fehle zudem an einer tatsächlichen Rückgängigmachung des Erwerbs. Die Klägerin habe nicht lediglich einen Ersatzkäufer benannt; für sie sei der Erwerb ihres Anteils durch L vielmehr von größter Wichtigkeit gewesen, da sie sich anders nicht aus dem Kaufvertrag und dem gemeinsam mit L aufgenommenen Darlehen hätte lösen können. \n\n9\\. Das FA beantragt,  \ndie Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen. \n\n10\\. Die Klägerin beantragt,  \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n11\\. Sie beruft sich zur Begründung ihres Antrags auf die Vorentscheidung. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII. \n\n12\\. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Unrecht angenommen, dass die Voraussetzungen für eine Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 1 GrEStG vorliegen. \n\n13\\. 1\\. Gemäß § 16 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 1 GrEStG wird eine Steuerfestsetzung auf Antrag aufgehoben, wenn ein Erwerbsvorgang vor dem Übergang des Eigentums am Grundstück auf den Erwerber durch Vereinbarung der Vertragspartner innerhalb von zwei Jahren seit der Entstehung der Steuer rückgängig gemacht wird. \n\n14\\. a) \"Rückgängig gemacht\" ist ein Erwerbsvorgang, wenn über die zivilrechtliche Aufhebung des den Steuertatbestand erfüllenden Rechtsgeschäfts hinaus die Vertragspartner sich derart aus ihren vertraglichen Bindungen entlassen haben, dass die Möglichkeit zur Verfügung über das Grundstück nicht beim Erwerber verbleibt, sondern der Veräußerer seine ursprüngliche Rechtsstellung wiedererlangt (ständige Rechtsprechung, z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 25.04.2023 - II R 38\u002F20, BFHE 281, 144, BStBl II 2023, 1018, Rz 14). \n\n15\\. b) § 16 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 1 GrEStG verlangt die zivilrechtlich wirksame Beseitigung des Anspruchs des Erwerbers gegen den Veräußerer auf Verschaffung des Eigentums an dem Grundstück durch Aufhebung des Grundstückskaufvertrags (vgl. BFH-Urteil vom 08.11.1995 - II R 87\u002F93, BFH\u002FNV 1996, 577, unter II.1. [Rz 12 f.]). \n\n16\\. aa) Kaufen mehrere Erwerber ein Grundstück, steht ihnen gegen den Verkäufer grundsätzlich ein gemeinschaftlicher Anspruch auf Eigentumsübertragung zu. Dieser Anspruch ist auf eine unteilbare Leistung gerichtet. Die Erwerber können nicht jeweils die Übertragung eines Miteigentumsanteils an dem Grundstück auf sich, sondern grundsätzlich nur die Übereignung des ganzen Grundstücks auf alle Erwerber verlangen (vgl. Urteile des Bundesgerichtshofs vom 03.11.1983 - IX ZR 104\u002F82, Neue Juristische Wochenschrift 1984, 795, unter 1. [Rz 9], und vom 25.10.2002 - V ZR 279\u002F01, BGHZ 152, 255, unter II.6.; Bayerisches Oberstes Landesgericht, Beschluss vom 14.05.1992 - BReg 2 Z 139\u002F91, BayObLGZ 1992, 131 [Rz 25]; MüKoBGB\u002FKarsten Schmidt, 9. Aufl., § 741 Rz 20; Grüneberg\u002FGrüneberg, Bürgerliches Gesetzbuch, 85. Aufl., § 432 Rz 3). \n\n17\\. bb) Das Ausscheiden nur eines Erwerbers eines Miteigentumsanteils aus dem Grundstückskaufvertrag vermag den Anspruch der Erwerberseite auf Übereignung des Grundstücks danach nicht zu beseitigen. Ein mit mehreren Erwerbern geschlossener Vertrag über den Kauf eines Grundstücks kann zivilrechtlich nur dadurch rückgängig gemacht werden, dass er insgesamt aufgehoben wird. Fehlt es daran, besteht kein Anspruch auf Aufhebung der ursprünglichen Steuerfestsetzung nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 1 GrEStG (vgl. Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 8\\. Aufl., § 16 Rz 29; Märker in Hofmann, Grunderwerbsteuergesetz, 12. Aufl., § 16 Rz 14; Koppermann in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 16 Rz 59; eingehend Klose, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1991, 525, 526; Schuhmann, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 1990, 209, 211). \n\n18\\. 2\\. Im Streitfall hat das FG zu Unrecht nicht berücksichtigt, dass der Vertrag vom 09.07.2021 den gemeinschaftlichen Anspruch der Klägerin und des L auf Übereignung des Grundstücks gemäß dem Kaufvertrag vom 02.04.2020 nicht zivilrechtlich wirksam beseitigt hat. Die Vorentscheidung war daher aufzuheben. \n\n19\\. a) Der Senat kann in der Sache selbst entscheiden, da das FG, das den Inhalt der Verträge vom 02.04.2020 und vom 09.07.2021 festgestellt hat, nicht geprüft hat, ob der gemeinschaftliche Anspruch der Erwerber auf Übereignung des Grundstücks wirksam beseitigt worden ist. Hat das FG --wie im Streitfall-- eine (präzise) Auslegung eines entscheidungserheblichen Vertrags unterlassen, so kann sie das Revisionsgericht auf der Grundlage der dafür ausreichenden Tatsachenfeststellungen selbst vornehmen (BFH-Urteile vom 22.01.2004 - IV R 32\u002F03, BFH\u002FNV 2004, 1092, unter 2.a [Rz 17]; vom 27.10.2015 - VIII R 47\u002F12, BFHE 252, 80, BStBl II 2016, 600, Rz 40, und vom 09.05.2017 - VIII R 1\u002F14, BFH\u002FNV 2017, 1418, Rz 39). \n\n20\\. b) Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 02.04.2020 haben die Klägerin und L das Grundstück in … gekauft und als Bruchteilsgemeinschaft gemäß § 741 des Bürgerlichen Gesetzbuchs einen Anspruch auf Eigentumsübertragung gegen die Eheleute N erworben. Der Annahme eines gemeinschaftlichen Übereignungsanspruchs der Erwerber steht die Angabe \"zu je ½ Anteil\" im Vertrag nicht entgegen. Denn sie hat ihre Ursache in § 47 Abs. 1 der Grundbuchordnung, wonach die Eintragung eines Rechts für mehrere gemeinschaftlich in der Weise erfolgen soll, dass entweder die Anteile der Berechtigten in Bruchteilen angegeben werden oder das für die Gemeinschaft maßgebende Rechtsverhältnis bezeichnet wird. Wenn --wie im Streitfall-- die Auflassung zusammen mit dem Abschluss des Kaufvertrags in einer Urkunde erfolgt, enthält der Kaufvertrag zwangsläufig die Angabe der Anteile der Erwerber in Bruchteilen (Klose, DStZ 1991, 525, 526; vgl. Schöner\u002FStöber in Schöner\u002FStöber, Grundbuchrecht, 16. Aufl., Rz 254). \n\n21\\. c) Dafür, dass die Klägerin und L --statt eines Anspruchs auf Übereignung eines Grundstücks als unteilbare Leistung-- jeweils einen Anspruch auf Übertragung eines Miteigentumsanteils erworben haben, enthält der Vertrag vom 02.04.2020 keine Anhaltspunkte. Nach seinem Wortlaut haben die Eheleute N ein Grundstück als Ganzes und nicht mehrere Miteigentumsanteile an die Klägerin und L verkauft. Der Umstand, dass die Vertragsparteien nachträglich \\--bei der Beurkundung des Vertrags vom 09.07.2021-- von einem anderen Vertragsinhalt ausgegangen sind, vermag daran nichts zu ändern. Das im Vertrag vom 09.07.2021 wiedergegebene Rechtsverständnis, bei dem Vertrag vom 02.04.2020 handele es sich um zwei Kaufverträge über Miteigentumsanteile am Grundstück --einen zwischen den Eheleuten N und der Klägerin und einen zwischen den Eheleuten N und L-- bindet das FA und die Gerichte nicht. \n\n22\\. d) Durch den notariell beurkundeten Vertrag vom 09.07.2021 ist der gemeinschaftliche Anspruch der Klägerin und des L auf Übereignung des Grundstücks nicht zivilrechtlich wirksam beseitigt worden. Nach dem Wortlaut des Vertrags haben die Klägerin, L und die Eheleute N den Grundstückskaufvertrag vom 02.04.2020 nicht insgesamt aufgehoben, sondern lediglich das Ausscheiden der Klägerin aus dem Erwerbsgeschäft vereinbart. Die als \"Vertrag zur Rückgängigmachung des Erwerbs eines ½ Miteigentumsanteils, Neuverkauf des Anteils\" bezeichnete Urkunde vom 09.07.2021 bestimmt, dass die Vertragsparteien den Vertrag vom 02.04.2020 nur \"hinsichtlich des an [die Klägerin] verkauften Miteigentumsanteils\" aufheben. Dieses Verständnis entspricht auch der Interessenlage der Vertragsparteien. Nach den Feststellungen des FG wollte L das Grundstück trotz der Trennung von der Klägerin nach wie vor erwerben und hätte einer vollständigen Aufhebung des Vertrags nicht zugestimmt. Gleiches gilt nach den Feststellungen des FG für die Eheleute N, die das Grundstück auf jeden Fall veräußern wollten. Das Ausscheiden nur eines von mehreren Erwerbern aus dem Grundstückskaufvertrag kann --wie dargelegt-- den gemeinschaftlichen Anspruch der Erwerberseite auf Übereignung des Gesamtgrundstücks nicht wirksam beseitigen. \n\n23\\. 3\\. Die Sache ist spruchreif. Der Bescheid vom 26.07.2021 und die Einspruchsentscheidung vom 24.01.2022 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 FGO). Die Voraussetzungen des § 16 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 1 GrEStG sind nicht erfüllt, denn es fehlt bereits an einer Rückgängigmachung des steuerbaren Erwerbsvorgangs. Auf die Frage, ob die Rückgängigmachung im Interesse der Klägerin erfolgte, kam es danach nicht mehr an. Die Klage ist daher abzuweisen. \n\n24\\. 4\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.","Rückgängigmachung eines Erwerbsvorgangs","2026-07-08T22:32:28.533Z","2026-07-10T22:07:03.075Z",{"id":44,"ecli":45,"slug":46,"caseNumber":47,"courtId":5,"decisionDate":48,"fullText":49,"summary":50,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":48,"parsedAt":51,"updatedAt":52},"4384","ECLI:DE:NEURIS:STRE202520313","ecli-de-neuris-stre202520313","II B 47\u002F25 (AdV)","2025-10-27T00:00:00.000Z","#  Zweimalige Festsetzung von Grunderwerbsteuer für den Erwerb von Gesellschaftsanteilen beim Auseinanderfallen von sogenanntem Signing und Closing \n\n## Leitsatz\n\nEs ist rechtlich zweifelhaft, ob bei einem Erwerb von Anteilen an einer GmbH, bei dem das schuldrechtliche Erwerbsgeschäft (Signing) und die Übertragung der GmbH-Anteile (Closing) zeitlich auseinanderfallen, zweimal Grunderwerbsteuer nach § 1 Abs. 2b des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) und § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG festgesetzt werden kann, wenn dem Finanzamt im Zeitpunkt der Festsetzung der Grunderwerbsteuer nach § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG bekannt ist, dass die Übertragung der GmbH-Anteile (Closing) bereits erfolgt ist.14\n\n## Tenor\n\nAuf die Beschwerde der Antragstellerin wird der Beschluss des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 16.05.2025 - 5 V 846\u002F25 aufgehoben.\n\nDie Vollziehung des angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheids vom 29.01.2025 wird bis zum Ablauf eines Monats nach Bekanntgabe einer das Einspruchsverfahren abschließenden Entscheidung ausgesetzt.\n\nDie Kosten des gesamten Verfahrens hat der Antragsgegner zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI.\n\n1\\. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom … 2023 (sogenanntes Signing) erwarb die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) sämtliche Anteile an der Z GmbH (GmbH). Die GmbH war Eigentümerin des Grundstücks in A, X-Straße …. Im notariellen Vertrag vom …2023 gaben die Beteiligten den Wert des Grundstücks mit … € an. \n\n2\\. Die Abtretung der GmbH-Anteile auf die Antragstellerin (sogenanntes Closing) erfolgte nach vollständiger Kaufpreiszahlung am …2023. Den Kaufvertrag zeigte der beurkundende Notar am …2023 beim Antragsgegner und Beschwerdegegner (Finanzamt --FA--) an. Eine Anzeige des Übergangs der GmbH-Anteile auf die Antragstellerin am …2023 erfolgte nicht. \n\n3\\. Mit Schreiben vom 14.01.2025 teilte die steuerlich vertretene GmbH dem FA mit, dass die vollständige Kaufpreiszahlung als Bedingung für die Abtretung der GmbH-Anteile am …2023 erfolgt sei. \n\n4\\. Das FA setzte daraufhin jeweils mit Bescheiden vom 29.01.2025 zweimal Grunderwerbsteuer fest, nämlich zum einen gegenüber der Antragstellerin wegen des Anspruchs auf Übertragung sämtlicher Anteile an der GmbH aufgrund des Vertrags vom …2023 gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 3 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) und zum anderen gegenüber der GmbH aufgrund des Wechsels im Gesellschafterbestand am …2023 gemäß § 1 Abs. 2b GrEStG. Als Bemessungsgrundlage setzte das FA einen Grundstückswert in Höhe von jeweils … € an. Die Grunderwerbsteuer wurde in beiden Verfahren auf jeweils … € festgesetzt und bezahlt. \n\n5\\. Die Antragstellerin legte gegen den ihr gegenüber ergangenen Bescheid vom 29.01.2025 Einspruch ein, über den bislang noch nicht entschieden worden ist. Einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) lehnten sowohl das FA als auch das Finanzgericht (FG) ab. \n\n6\\. Mit ihrer vom FG zugelassenen Beschwerde trägt die Antragstellerin vor, es bestünden ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheids. Der Gesetzgeber habe keine zweifache Belastung desselben Anteilsübergangs mit Grunderwerbsteuer gewollt. Zwar seien unterschiedliche Tatbestände erfüllt, nämlich § 1 Abs. 2b GrEStG und § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG. Allerdings schreibe der Einleitungssatz des § 1 Abs. 3 GrEStG ausdrücklich vor, dass eine Besteuerung nach § 1 Abs. 3 GrEStG nur erfolgen solle, \"soweit eine Besteuerung nach den Absätzen 2a und 2b nicht in Betracht kommt\". Der Gesetzgeber habe damit zum Ausdruck gebracht, dass er nur auf das Verfügungsgeschäft und nicht auch auf das Verpflichtungsgeschäft als Anknüpfungspunkt für die Besteuerung abstellen wolle. Mit der Festsetzung der Grunderwerbsteuer für das Signing verhalte sich das FA treuwidrig, weil die festgesetzte Steuer spätestens nach dem Closing wieder an die Antragstellerin zurückzuzahlen sei. Aus § 16 Abs. 4a, 5 Satz 2 GrEStG folge nichts anderes. Anderenfalls führe ein formaler Verstoß, wie im Streitfall die verspätete Anzeige des Closings, zu einer endgültigen Doppelbelastung. \n\n7\\. Es lägen zudem widerstreitende Steuerfestsetzungen vor, sodass auch aus diesem Grund ernstliche Zweifel bestünden. Maßgeblich sei, ob ein bestimmter Sachverhalt nach § 174 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) in mehreren Steuerbescheiden zuungunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger berücksichtigt worden sei. Beiden Grunderwerbsteuerfestsetzungen jeweils vom 29.01.2025 gegenüber der Antragstellerin und der GmbH liege als einheitlicher Lebenssachverhalt die Übertragung der Anteile an der grundbesitzenden GmbH zugrunde. Die doppelte Besteuerung eines einheitlichen Lebenssachverhalts verletze auch das verfassungsrechtliche Übermaßverbot. \n\n8\\. Die Antragstellerin beantragt sinngemäß,  \nden Beschluss des FG vom 16.05.2025 aufzuheben und die Vollziehung des angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheids vom 29.01.2025 auszusetzen. \n\n9\\. Das FA beantragt,  \ndie Beschwerde als unbegründet zurückzuweisen. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n10\\. Die nach § 128 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässige Beschwerde ist begründet. Zu Unrecht hat das FG die beantragte AdV abgelehnt, denn der Antrag ist begründet. \n\n11\\. 1\\. Nach § 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 FGO kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ist der Verwaltungsakt bereits vollzogen, tritt an die Stelle der Aussetzung der Vollziehung die Aufhebung der Vollziehung (§ 69 Abs. 2 Satz 7 FGO). \n\n12\\. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Verwaltungsakts sind zu bejahen, wenn bei einer summarischen Überprüfung des Bescheids neben für die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheiten in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Die Entscheidung hierüber ergeht bei der im Verfahren der AdV gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt. Zur Gewährung der AdV ist es nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe im Sinne einer Erfolgswahrscheinlichkeit überwiegen (ständige Rechtsprechung seit dem Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10.02.1967 - III B 9\u002F66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182, unter II.3.; vgl. BFH-Beschluss vom 27.05.2024 - II B 78\u002F23 (AdV), BStBl II 2024, 543, Rz 25, m.w.N.). \n\n13\\. 2\\. Ausgehend von diesen Grundsätzen war die Vollziehung des angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheids vom 29.01.2025 auszusetzen. \n\n14\\. a) Wie der Senat bereits mit Beschluss vom 09.07.2025 - II B 13\u002F25 (AdV) (BFHE 290, 48, BFH\u002FNV 2025, 1388) entschieden hat, ist es ernstlich zweifelhaft im Sinne des § 69 FGO, ob bei einem Erwerb von Anteilen an einer GmbH, bei dem das schuldrechtliche Erwerbsgeschäft (Signing) und die Übertragung der GmbH-Anteile (Closing) zeitlich auseinanderfallen, zweimal Grunderwerbsteuer nach § 1 Abs. 2b und § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG festgesetzt werden darf, wenn dem Finanzamt im Zeitpunkt der Festsetzung der Grunderwerbsteuer nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG bekannt ist, dass die Übertragung der GmbH-Anteile (Closing) bereits stattgefunden hat. Die ernstlichen Zweifel ergeben sich insbesondere daraus, dass nach dem Einleitungssatz des § 1 Abs. 3 GrEStG eine Besteuerung nach dieser Vorschrift nur erfolgen soll, \"soweit eine Besteuerung nach den Absätzen 2a und 2b nicht in Betracht kommt\". Soweit die Finanzverwaltung davon ausgeht, dass ein Vorrang des Tatbestands des § 1 Abs. 2b GrEStG gegenüber einer Besteuerung nach § 1 Abs. 3 GrEStG nur besteht, soweit die Verwirklichung des § 1 Abs. 3 Nr. 2 oder 4 GrEStG gleichzeitig erfolgt (vgl. Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder zur Anwendung des § 1 Absatz 3 des Grunderwerbsteuergesetzes vom 05.03.2024, BStBl I 2024, 383, Rz 30), lässt sich dies dem Wortlaut des Einleitungssatzes des § 1 Abs. 3 GrEStG nicht entnehmen. Die Einfügung des § 16 Abs. 4a, 5 GrEStG durch das Jahressteuergesetz 2022 vom 16.12.2022 (BGBl I 2022, 2294, BStBl I 2023, 7) hat den im Einleitungssatz normierten Vorrang nicht beseitigt. Denn soweit in der Gesetzesbegründung ausgeführt wird, dass der Anwendungsvorrang des § 1 Abs. 2a und 2b GrEStG nicht gelten solle, wenn der Abschluss des Rechtsgeschäfts und die Anteilsübertragung zeitlich auseinanderfallen, hat dies im Gesetzeswortlaut des Einleitungssatzes des § 1 Abs. 3 GrEStG keinen Ausdruck gefunden. Wegen der weiteren Begründung wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf die Ausführungen im Beschluss vom 09.07.2025 - II B 13\u002F25 (AdV) (BFHE 290, 48, BFH\u002FNV 2025, 1388) Bezug genommen. \n\n15\\. b) An dieser Beurteilung hält der Senat bei summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage im vorliegenden Verfahren fest. Darauf, dass die Bescheide vom 29.01.2025 --anders als im Verfahren II B 13\u002F25 (AdV)-- nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 AO standen, kommt es nicht an. Danach ergeben sich ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steuerfestsetzung daraus, dass dem FA beim Erlass des angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheids am 29.01.2025 aufgrund des Anteilserwerbs nach § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG (Signing) bekannt war, dass der vom Notar nicht angezeigte Übergang der Anteile an der GmbH (Closing) am …2023 bereits erfolgt war und eine Grunderwerbsteuerpflicht nach § 1 Abs. 2b GrEStG bestand. Es hat dennoch am selben Tag zwei Grunderwerbsteuerbescheide über denselben Anteilserwerb erlassen, was der materiell-rechtlichen Vorrangregelung des Einleitungssatzes des § 1 Abs. 3 GrEStG widerspricht. \n\n16\\. 3\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.","Zweimalige Festsetzung von Grunderwerbsteuer für den Erwerb von Gesellschaftsanteilen beim Auseinanderfallen von sogenanntem Signing und Closing","2026-07-08T22:42:21.623Z","2026-07-10T22:08:39.557Z",{"id":54,"ecli":55,"slug":56,"caseNumber":57,"courtId":5,"decisionDate":58,"fullText":59,"summary":60,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":58,"parsedAt":61,"updatedAt":62},"4446","ECLI:DE:NEURIS:STRE202620042","ecli-de-neuris-stre202620042","II R 24\u002F22","2025-10-22T00:00:00.000Z","#  Anteilsvereinigung beim Erwerb eigener Anteile \n\n## Leitsatz\n\n1\\. Erwirbt eine grundbesitzende GmbH eigene Anteile und erhöht sich dadurch der Anteil eines Gesellschafters --ohne Berücksichtigung der von der Gesellschaft selbst gehaltenen Anteile-- rechnerisch auf mindestens 95 %, ist der Tatbestand einer Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 des Grunderwerbsteuergesetzes in der im Streitjahr 2010 geltenden Fassung (GrEStG) erfüllt. Das gilt auch dann, wenn mehrere Gesellschafter die nicht von der Gesellschaft selbst gehaltenen Anteile halten (Fortführung des Urteils des Bundesfinanzhofs vom 20.01.2015 - II R 8\u002F13, BFHE 248, 252, BStBl II 2015, 553).18\n\n2\\. Einer Anzeige nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2 oder nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 und 5 GrEStG kommt keine die Anlaufhemmung des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung beendende Wirkung für die Festsetzungsfrist zu, wenn die nach § 20 Abs. 1 Nr. 2 und 3 GrEStG erforderlichen Angaben in Bezug auf die Grundstücke vollständig fehlen.29 31 34\n\n## Tenor\n\nDie Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 19.05.2022 - 8 K 2516\u002F20 GrE wird als unbegründet zurückgewiesen.\n\nDie Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI.\n\n1\\. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH, deren Alleingesellschafterin die Stadt … (Stadt) ist. Die Klägerin war zusammen mit anderen Gesellschaftern an der X-GmbH beteiligt. Das Stammkapital der X-GmbH betrug 3.600.000 €. Davon hielt die Klägerin 3.400.000 € (94,444 %), die X-GmbH selbst 10.920 € (0,303 %), die Stadt 168.800 € (4,688 %), die Y-AG (AG) 19.920 € (0,553 %). Die übrigen Anteile wurden von anderen Gesellschaftern gehalten. \n\n2\\. Die X-GmbH war zunächst alleinige Kommanditistin einer Objektgesellschaft (Z-KG). Komplementärin der Z-KG war eine GmbH, deren Alleingesellschafterin die X-GmbH war und die nicht am Vermögen der KG beteiligt war. 2009 erwarb die Klägerin von der X-GmbH den größten Teil der Kommanditeinlage an der Z-KG und einen entsprechenden Anteil an der Komplementär-GmbH. Insgesamt waren ab diesem Zeitpunkt am Vermögen der Z-KG die Klägerin zu 94,9 % und die X-GmbH zu 5,1 % beteiligt. Sowohl die X-GmbH als auch die Z-KG verfügten über umfangreichen Grundbesitz. \n\n3\\. Mit notarieller Vereinbarung vom 26.01.2010 verkaufte die AG ihren Geschäftsanteil an der X-GmbH in Höhe von 19.920 € an die X-GmbH. \n\n4\\. Der Notar übersandte mit Schreiben vom 27.01.2010 dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) eine beglaubigte und eine einfache Ablichtung der Urkunde. Das Schreiben war adressiert an das \"Finanzamt …\" und wies folgenden Betreff aus: \"Geschäftsanteilskauf- und -übertragungsvertrag vom 26.01.2010 UR-Nr. xxx, Firma …, Steuer-Nr. xxx; hier: Anzeige gem. § 54 EStDV\". Der Text des Schreibens bestand aus zwei Sätzen, die durch einen Absatz optisch voneinander getrennt waren. Der zweite Satz lautete: \"Die einfache Ablichtung bitte ich höflich an die Grunderwerbsteuerstelle weiterzureichen.\" Eine Weiterleitung der Urkunde an die Grunderwerbsteuerstelle erfolgte nicht. Beide Ablichtungen wurden zu der bei der Körperschaftsteuerstelle geführten Vertragsakte genommen. \n\n5\\. Am 25.04.2016 erreichte das FA ein als Anzeige nach §§ 19, 20 des Grunderwerbsteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (GrEStG) gekennzeichnetes Schreiben der Klägerin vom gleichen Tag, in dem diese mitteilte, dass es mit dem Erwerb der AG-Anteile durch die X-GmbH möglicherweise zu einer Anteilsvereinigung gekommen sei. \n\n6\\. Mit Bescheid vom 21.11.2017 setzte das FA gegen die Klägerin Grunderwerbsteuer wegen einer Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG aufgrund des Vertrages vom 26.01.2010 in Höhe von 6.185.734 € fest. Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein. Sie vertrat die Auffassung, mit Ablauf des 31.12.2014 sei Festsetzungsverjährung eingetreten, sodass der Bescheid nicht hätte erlassen werden dürfen. Der Notar habe den Erwerbsvorgang rechtzeitig und ordnungsgemäß angezeigt. Zudem liege keine Anteilsvereinigung vor, weil es nicht zu einem Rechtsträgerwechsel gekommen sei. Die Einflussmöglichkeit, die Beherrschung und die Möglichkeit, den Willen durchzusetzen, hätten sich bei der X-GmbH durch den Erwerb ihrer eigenen Anteile nicht geändert. Im Verlauf des Einspruchsverfahrens wurde die Grunderwerbsteuer am 14.06.2018 und am 28.06.2018 zweimal nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) geändert und die Grunderwerbsteuer zuletzt auf 6.232.155 € festgesetzt. \n\n7\\. Das FA wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 06.08.2020 als unbegründet zurück. Die dagegen erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Nach Auffassung des Finanzgerichts (FG) unterlag der Erwerb der Anteile durch die X-GmbH nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer. Im Zeitpunkt des Erlasses des Grunderwerbsteuerbescheids vom 21.11.2017 sei Festsetzungsverjährung noch nicht eingetreten gewesen. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2022, 1307 veröffentlicht. \n\n8\\. Dagegen richtet sich die Revision der Klägerin. Ihrer Auffassung nach liegt schon keine Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG vor. Im Hinblick auf die der X-GmbH und der Z-KG gehörenden Grundstücke sei es nicht zu einem Rechtsträgerwechsel gekommen. Bereits vor Erwerb der Anteile durch die X-GmbH hätten diese und die hinter ihr stehende Stadt die Möglichkeit gehabt, ihren Willen bei den beiden grundbesitzenden Gesellschaften durchzusetzen und dementsprechend eine mit dem zivilrechtlichen Eigentum vergleichbare Rechtszuständigkeit inne gehabt. Es sei unzutreffend, formal auf das Erreichen der 95 %-Grenze in Bezug auf die Anteile der Klägerin abzustellen. § 1 Abs. 3 Nr. 2 GrEStG sei ebenfalls nicht erfüllt. Zudem seien anders als in dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 20.01.2015 - II R 8\u002F13 (BFHE 248, 252, BStBl II 2015, 553) an der X-GmbH mehr als ein Gesellschafter beteiligt gewesen, sodass das Urteil auf den vorliegenden Fall nicht anwendbar sei. \n\n9\\. Der Grunderwerbsteuerbescheid vom 21.11.2017 hätte auch wegen Eintritts der Festsetzungsverjährung nicht ergehen dürfen. Der Notar habe mit Schreiben vom 27.01.2010, dem eine beglaubigte und eine einfache Abschrift der notariellen Urkunde beigefügt gewesen sei, eine ordnungsgemäße Anzeige nach den §§ 18, 20 GrEStG abgegeben. Damit habe die Anlaufhemmung des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO geendet und der Lauf der Festsetzungsfrist mit Ablauf des 31.12.2010 begonnen. Das Schreiben habe der Notar zutreffend an das zuständige FA adressiert. Es enthalte die ausdrückliche Bitte, eine Ablichtung der Urkunde an die Grunderwerbsteuerstelle weiterzureichen. Dass diese Weiterleitung unterblieben und beide Ablichtungen zur Vertragsakte genommen worden seien, könne nicht zu Lasten der Klägerin gehen. \n\n10\\. Das Schreiben des Notars erfülle auch die an eine Anzeige nach § 20 GrEStG zu stellenden Anforderungen. Es habe eine einwandfreie Identifizierung von Veräußerer, Erwerber und Urkundsperson sowie der grundbesitzenden Gesellschaft ermöglicht. Dass der Grundbesitz hinsichtlich Kataster, Straße, Größe unter anderem nicht angegeben worden sei, sei unschädlich. Mit Blick auf die Vielzahl der betroffenen Grundstücke wäre alles andere unverhältnismäßig. Der Vordruck \"Veräußerungsanzeige\" hätte nicht verwendet werden können, denn es sei keine Veräußerung von Grundstücken, sondern von Gesellschaftsanteilen erfolgt. Die Anlaufhemmung für den Lauf der Festsetzungsfrist ende auch dann, wenn die Anzeige teilweise unvollständig oder unrichtig sei. Sie dürfe nur nicht derart lückenhaft sein, dass es praktisch darauf hinauslaufe, dass keine Anzeige abgegeben worden sei. Zu berücksichtigen sei, dass es weniger um die Vollständigkeit der Anzeige an sich gehe, sondern vielmehr darum, dass das FA die Möglichkeit erhalte, von dem grunderwerbsteuerlich relevanten Sachverhalt Kenntnis zu erlangen. Entscheidend sei, dass die Anzeige des Notars das FA in die Lage versetzt habe, das Besteuerungsverfahren unverzüglich einzuleiten. Dies sei vorliegend der Fall gewesen. \n\n11\\. Die Klägerin beantragt,  \ndie Vorentscheidung, die Grunderwerbsteuerbescheide vom 21.11.2017, vom 14.06.2018 und vom 28.06.2018 sowie die Einspruchsentscheidung vom 06.08.2020 aufzuheben. \n\n12\\. Das FA beantragt,  \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n13\\. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung \\--FGO--). Das FG hat zutreffend entschieden, dass sich aufgrund des Erwerbs der eigenen Anteile durch die X-GmbH die Anteile an dieser Gesellschaft und an der Z-KG in der Hand der Klägerin grunderwerbsteuerrechtlich im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 GrEStG unmittelbar und mittelbar vereinigt haben und im Zeitpunkt des Erlasses des ersten Grunderwerbsteuerbescheids vom 21.11.2017 und der nachfolgenden Änderungsbescheide noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten war. \n\n14\\. 1\\. Der Erwerb der eigenen Anteile durch die X-GmbH mit notariellem Vertrag vom 26.01.2010 stellt einen nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 GrEStG steuerbaren Erwerbsvorgang sowohl in Bezug auf die grundbesitzende X-GmbH als auch auf die grundbesitzende Z-KG dar. Die Regelungen sind gleichermaßen auf grundbesitzende Personen- und Kapitalgesellschaften anwendbar (vgl. BFH-Urteil vom 27.05.2020 - II R 45\u002F17, BFHE 270, 247, BStBl II 2021, 315, Rz 12). \n\n15\\. a) Gehört zum Vermögen einer Gesellschaft ein inländisches Grundstück, so unterliegt nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Steuer --soweit eine Besteuerung nach Abs. 2a der Vorschrift nicht in Betracht kommt-- ein Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übertragung eines oder mehrerer Anteile der Gesellschaft begründet, wenn durch die Übertragung unmittelbar oder mittelbar mindestens 95 % der Anteile der Gesellschaft in der Hand des Erwerbers vereinigt werden würden. \n\n16\\. b) Die Grunderwerbsteuer ist eine Rechtsverkehrsteuer und knüpft an das Zivilrecht an (BFH-Urteil vom 20.11.2024 - II R 29\u002F21, BFHE 287, 248, BStBl II 2025, 425, Rz 19). Beim Grundstückserwerb nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ist allein maßgeblich, wer zivilrechtlich den Anspruch auf Übereignung des Grundstücks erwirbt. Die wirtschaftliche Betrachtungsweise des § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO findet in der Grunderwerbsteuer grundsätzlich keine Anwendung (BFH-Urteil vom 20.11.2024 - II R 29\u002F21, BFHE 287, 248, BStBl II 2025, 425, Rz 19). Dasselbe gilt beim Anteilserwerb nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG. Maßgeblich ist, ob der Erwerber zivilrechtlich den Anspruch auf Übertragung der Anteile an der grundbesitzenden Gesellschaft erwirbt. Vereinigen sich dadurch erstmalig in der Hand des Erwerbers die Anteile an der grundbesitzenden Gesellschaft zu mindestens 95 %, wird dieser so behandelt, als habe er die Grundstücke der Gesellschaft erworben (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile vom 22.05.2019 - II R 24\u002F16, BFHE 265, 454, BStBl II 2020, 157, Rz 12, und vom 20.11.2024 - II R 29\u002F21, BFHE 287, 248, BStBl II 2025, 425, Rz 20). \n\n17\\. c) Bei der Prüfung, ob die Quote von 95 % bei einer unmittelbaren oder mittelbaren Anteilsvereinigung erreicht ist, bleiben eigene Gesellschaftsanteile, die eine Kapitalgesellschaft als Zwischengesellschaft oder grundbesitzende Gesellschaft selbst hält, außer Betracht. Zivilrechtlich kann eine Kapitalgesellschaft zwar eigene Anteile halten (vgl. § 33 Abs. 2 und 3 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung, § 71 des Aktiengesetzes). Dies ändert aber nichts daran, dass die Gesellschaft begrifflich keine von ihr selbst verschiedene Person sein kann. Der Erwerber, der mindestens 95 % der nicht von der Kapitalgesellschaft selbst gehaltenen Anteile an dieser erwirbt, beherrscht das Vermögen der Gesellschaft in gleicher Weise, wie wenn der Gesellschaft selbst keine Anteile zustünden (BFH-Urteil vom 18.09.2013 - II R 21\u002F12, BFHE 243, 393, BStBl II 2014, 326, Rz 19; Meßbacher-Hönsch in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21\\. Aufl., § 1 Rz 1095; Behrens in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 1 Rz 711; Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 8. Aufl., § 1 Rz 545). \n\n18\\. d) Erwirbt eine grundbesitzende GmbH eigene Anteile und erhöht sich dadurch der Anteil eines Gesellschafters --ohne Berücksichtigung der von der Gesellschaft selbst gehaltenen Anteile-- rechnerisch auf mindestens 95 %, ist der Tatbestand einer Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG erfüllt. Beim Erwerb der eigenen Anteile durch die GmbH ist das Rechtsgeschäft zwar nicht darauf gerichtet, dass sich die Anteile an der grundbesitzenden Gesellschaft in der Hand des Erwerbers, das heißt der GmbH, selbst im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG vereinigen. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG ist in diesem Fall jedoch über seinen Wortlaut hinaus erfüllt. Denn beim Erwerb eigener Anteile durch eine GmbH wird das Gesellschaftsvermögen der GmbH nur noch in den Geschäftsanteilen der verbliebenen Gesellschafter reflektiert (BFH-Urteil vom 10.04.2024 - II R 22\u002F21, BFHE 285, 231, BStBl II 2025, 356, Rz 29). Aufgrund des Erwerbs der eigenen Anteile durch die GmbH erlangt der rechnerisch ohne Einbeziehung der von der Gesellschaft selbst gehaltenen Anteile zu mindestens 95 % beteiligte Gesellschafter eine dem zivilrechtlichen Eigentum an einem Grundstück vergleichbare Rechtszuständigkeit an den Grundstücken der Gesellschaft (vgl. BFH-Urteil vom 20.01.2015 - II R 8\u002F13, BFHE 248, 252, BStBl II 2015, 553, Rz 19). Das gilt auch dann, wenn mehrere Gesellschafter die übrigen, nicht von der Gesellschaft gehaltenen Anteile halten. Für eine Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG ist es unerheblich, ob neben dem zu 95 % beteiligten Gesellschafter weitere Gesellschafter an der grundbesitzenden Gesellschaft beteiligt sind. Maßgeblich ist allein, ob einer der Gesellschafter die erforderliche Quote von mindestens 95 % erfüllt. Dieselben Grundsätze gelten auch im Rahmen des § 1 Abs. 3 Nr. 2 GrEStG. Nach dieser Vorschrift unterliegt die Vereinigung unmittelbar oder mittelbar von mindestens 95 % der Anteile einer grundbesitzenden Gesellschaft der Grunderwerbsteuer, wenn kein schuldrechtliches Geschäft im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG vorausgegangen ist (vgl. BFH-Urteil vom 20.01.2015 - II R 8\u002F13, BFHE 248, 252, BStBl II 2015, 553, Rz 21). \n\n19\\. e) Danach erfüllt der Erwerb der eigenen Anteile durch die X-GmbH den Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 GrEStG. Sowohl die X-GmbH als auch die Z-KG waren --zwischen den Beteiligten unstreitig-- grundbesitzende Gesellschaften im Sinne des § 1 Abs. 3 GrEStG. \n\n20\\. aa) Die notarielle Vereinbarung vom 26.01.2010 war darauf gerichtet, dass die X-GmbH ihren Geschäftsanteil in Höhe von 19.920 € von der AG erwirbt. Danach war die X-GmbH an ihrem eigenen Stammkapital in Höhe von 3.600.000 € mit insgesamt 30.840 € (0,856 %) beteiligt. Da die Anteile, die die X-GmbH an sich selbst hält, bei der Berechnung der Quote nicht zu berücksichtigen sind, erhöhte sich die Beteiligung der Klägerin an der X-GmbH auf 95,26 % (3.400.000 € von 3.569.160 €). Unerheblich ist nach den vorstehenden Ausführungen, dass die Klägerin nicht selbst Erwerberin der Anteile war und aufgrund des Vertrages der X-GmbH der Anspruch auf Übertragung zustand. Selbst wenn der Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG nicht als erfüllt angesehen würde, da die Klägerin selbst keinen Anteil an der X-GmbH schuldrechtlich erworben hat, wäre der Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 2 GrEStG erfüllt, da sich in der Hand der Klägerin aufgrund des Anteilserwerbs der X-GmbH unmittelbar mindestens 95 % der Anteile an der X-GmbH vereinigt haben. \n\n21\\. bb) Im Hinblick auf die der Z-KG gehörenden Grundstücke kam es --wie das FG ebenfalls zutreffend entschieden hat-- zu einer teils unmittelbaren, teils mittelbaren Anteilsvereinigung. Die Klägerin war vor dem Erwerb der eigenen Anteile durch die X-GmbH zu 94,9 % unmittelbar an der Z-KG als Kommanditistin beteiligt. Indem sich ihre Beteiligung an der X-GmbH auf 95,26 % erhöhte, war ihr auch der Kommanditanteil der X-GmbH in Höhe von 5,1 % zuzurechnen (vgl. BFH-Urteil vom 27.05.2020 - II R 45\u002F17, BFHE 270, 247, BStBl II 2021, 315, Rz 18 ff.), sodass sie zu mindestens 95 % an der KG beteiligt war und somit den Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 2 GrEStG erfüllt hat. Unerheblich ist, ob die Klägerin zusammen mit der Stadt bereits vor dem Anteilserwerb eine beherrschende Stellung innehatte. Maßgeblich ist allein die grunderwerbsteuerrechtliche Betrachtungsweise. \n\n22\\. Eine --dem § 1 Abs. 3 GrEStG-- grundsätzlich vorrangige Besteuerung nach § 1 Abs. 2a GrEStG kommt im Streitfall nicht in Betracht, da Anteile am Gesellschaftsvermögen der Z-KG weder unmittelbar noch mittelbar auf neue Gesellschafter übergegangen sind. Eine (teilweise) Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 2 GrEStG im Hinblick auf die bereits vor der Anteilsvereinigung bestehende (unmittelbare) Beteiligung der Klägerin an der Z-KG kommt nach § 6 Abs. 4 Satz 1 GrEStG ebenfalls nicht in Betracht, weil die Klägerin den Kommanditanteil erst 2009 erworben hatte, sodass im Jahr der Anteilsvereinigung 2010 die seinerzeit geltende Fünfjahresfrist in Bezug auf den Vorerwerb der KG-Anteile noch nicht abgelaufen war. \n\n23\\. 2\\. Wie das FG zu Recht erkannt hat, war im Zeitpunkt des Erlasses des ersten Grunderwerbsteuerbescheids vom 21.11.2017 noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten. Die Festsetzungsfrist begann mangels wirksamer Anzeige des Erwerbsvorgangs aufgrund der Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO erst mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist, somit mit Ablauf des Jahres 2013 zu laufen. Die vierjährige reguläre Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 1 AO endete folglich am 31.12.2017. \n\n24\\. a) Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO) und beginnt gemäß § 170 Abs. 1 AO mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist. Abweichend hiervon bestimmt § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO unter anderem für Fälle, in denen eine Anzeige zu erstatten ist, dass die Festsetzungsfrist erst mit Ablauf des Kalenderjahres beginnt, in dem die Anzeige eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten auf die Steuerentstehung folgenden Kalenderjahres. § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO soll verhindern, dass die Festsetzungsfrist schon beginnt, bevor die Finanzbehörde etwas vom Entstehen des Steueranspruchs erfahren hat. Der Steuerpflichtige soll nicht durch einen Verstoß gegen seine Anzeigepflicht die der Finanzbehörde zur Verfügung stehende Zeit zur Prüfung des Steuerfalls verkürzen können (BFH-Urteil vom 25.04.2023 - II R 10\u002F21, BFHE 280, 399, BStBl II 2023, 1020, Rz 12). \n\n25\\. b) Eine wirksame Anzeige des vorliegenden grunderwerbsteuerlichen Vorgangs einer Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 GrEStG, die zur Beendigung der Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO führt, setzt voraus, dass nach § 18 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 GrEStG die beurkundenden Notare oder nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 und 5 GrEStG die Steuerschuldner über den Rechtsvorgang bei dem für die Besteuerung zuständigen Finanzamt (§ 18 Abs. 1, § 19 Abs. 4 GrEStG) Anzeige erstatten. Die Anzeigen sind innerhalb von zwei Wochen nach der Beurkundung beziehungsweise nach Kenntnis von dem anzeigepflichtigen Vorgang vorzunehmen, und zwar auch dann, wenn der Vorgang von der Besteuerung ausgenommen ist (§ 18 Abs. 3, § 19 Abs. 3 GrEStG). Die Anzeigepflichten bestehen unabhängig davon, ob und inwieweit die Beteiligten erkannt haben, dass der Rechtsvorgang der Grunderwerbsteuer unterliegt beziehungsweise wussten, dass insoweit eine Anzeigepflicht besteht. Die Anlaufhemmung einer Festsetzungs- oder Feststellungsfrist tritt deshalb unabhängig von subjektiven Merkmalen schon bei objektiver Anzeigepflichtverletzung ein (BFH-Urteil vom 27.09.2017 - II R 41\u002F15, BFHE 260, 94, BStBl II 2018, 667, Rz 39). \n\n26\\. Die Anzeigepflichten der Notare und Beteiligten bestehen unabhängig voneinander. Hat jedoch einer der Anzeigeverpflichteten eine den Anforderungen des § 20 GrEStG entsprechende Anzeige an das zuständige Finanzamt erstattet, so wird der Beginn der Festsetzungsfrist nicht dadurch weiter hinausgeschoben, dass der andere Anzeigepflichtige seine Anzeigepflicht nicht erfüllt (BFH-Urteil vom 16.05.2023 - II R 35\u002F20, BFHE 281, 211, BStBl II 2024, 28, Rz 11). \n\n27\\. c) Der notwendige Inhalt der Anzeigen ergibt sich aus § 20 GrEStG. Unter anderem verlangen § 20 Abs. 1 Nr. 2 und 3 GrEStG die Bezeichnung des Grundstücks nach Grundbuch, Kataster, Straße und Hausnummer sowie die Größe des Grundstücks und bei bebauten Grundstücken die Art der Bebauung. Gehören zum Vermögen der Gesellschaft im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG mehrere Grundstücke, gelten diese Anforderungen für jedes einzelne Grundstück (BFH-Urteil vom 25.04.2023 - II R 10\u002F21, BFHE 280, 399, BStBl II 2023, 1020, Rz 15). \n\n28\\. aa) Es kann dahinstehen, ob § 18 Abs. 1 Satz 1 GrEStG, wonach die Anzeige des Notars \"nach\" amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu erstatten ist, auch für die nach § 18 Abs. 2 Satz 2 GrEStG anzuzeigenden Rechtsvorgänge gilt. In jedem Fall bedeutet die Formulierung nicht, dass die nach § 20 GrEStG erforderlichen Angaben nicht angegeben werden müssen, wenn sie in einem amtlichen Formular nicht abgefragt werden oder technisch nicht in das Formular eingefügt werden können. In diesem Fall sind die in § 20 GrEStG gesetzlich vorgegebenen Angaben durch Anlagen zum Formular zu ergänzen (vgl. Wachter in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 18 Rz 192). \n\n29\\. bb) Danach kommt einer Anzeige nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 GrEStG oder nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 und 5 GrEStG bei einer Besteuerung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 und 2 GrEStG keine die Anlaufhemmung (§ 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO) beendende Wirkung für die Festsetzungsfrist zu, wenn die nach § 20 Abs. 1 Nr. 2 und 3 GrEStG erforderlichen Angaben in Bezug auf ein Grundstück vollständig fehlen (vgl. BFH-Urteil vom 25.04.2023 - II R 10\u002F21, BFHE 280, 399, BStBl II 2023, 1020, Rz 16). \n\n30\\. (1) Dem steht die Rechtsprechung des BFH nicht entgegen, wonach die Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO auch durch eine unvollständige Anzeige beendet werden kann (BFH-Urteil vom 25.04.2023 - II R 10\u002F21, BFHE 280, 399, BStBl II 2023, 1020, Rz 17). Ob eine unvollständige Anzeige die Anlaufhemmung des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO beendet, ist entsprechend dem Normzweck dieser Vorschrift danach zu beurteilen, ob insoweit die der Finanzbehörde zur Verfügung stehende Bearbeitungszeit verkürzt wurde. Entscheidend ist, ob die Anzeige derart lückenhaft ist, dass dies praktisch auf das Nichteinreichen der Anzeige hinausläuft (BFH-Urteil vom 25.04.2023 - II R 10\u002F21, BFHE 280, 399, BStBl II 2023, 1020, Rz 17). \n\n31\\. (2) Zwar mag im Einzelfall eine unvollständige oder unrichtige Anzeige den Anlauf der Festsetzungsfrist für die Grunderwerbsteuer dann nicht hemmen, wenn alle von dem Erwerbsvorgang betroffenen Grundstücke in der Anzeige aufgelistet wurden, aber beispielsweise eine der Pflichtangaben nach § 20 Abs. 1 Nr. 2 und 3 GrEStG wie die Katasterbezeichnung oder die Angabe von Straße und Hausnummer des aufgelisteten Grundstücks unvollständig oder unrichtig sind (BFH-Urteil vom 25.04.2023 - II R 10\u002F21, BFHE 280, 399, BStBl II 2023, 1020, Rz 18). Sind die Grundstücke bekannt, ist es für die Finanzbehörde grundsätzlich möglich, die Grundstücke zu identifizieren und die Besteuerung durchzuführen. Eine weitere Anlaufhemmung ist bei einer solchen in Teilen unvollständigen oder unrichtigen Anzeige nicht geboten. Etwas anderes gilt aber schon dann, wenn einzelne Grundstücke in der Auflistung vollständig fehlen. In einem solchen Fall ist es ungewiss, ob und wann das Finanzamt von den fehlenden betroffenen Grundstücken Kenntnis erlangt (BFH-Urteil vom 25.04.2023 - II R 10\u002F21, BFHE 280, 399, BStBl II 2023, 1020, Rz 18). Dies gilt erst recht, wenn der Gesellschaft eine Vielzahl von Grundstücken gehört, in der Anzeige kein einziges dieser Grundstücke benannt ist und lediglich sinngemäß zum Ausdruck kommt, dass der Gesellschaft Grundstücke gehören. \n\n32\\. d) Unter Beachtung dieser Grundsätze ist das FG im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass der Grunderwerbsteuerbescheid vom 21.11.2017 und die nachfolgenden Änderungsbescheide vom 14.06.2018 und vom 28.06.2018 innerhalb der Festsetzungsfrist ergangen sind. \n\n33\\. aa) Die vierjährige Verjährungsfrist (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO) begann mangels wirksamer Anzeige des Erwerbsvorgangs nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO erst mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist, hier mit Ablauf des Jahres 2013, und endete am 31.12.2017. Der erste Grunderwerbsteuerbescheid erging vor Ablauf der Frist am 21.11.2017. Aufgrund des von der Klägerin eingelegten Einspruchs war der Ablauf der Festsetzungsfrist nach § 171 Abs. 3a AO gehemmt, sodass die im Laufe des Einspruchsverfahrens ergangenen Änderungsbescheide vom 14.06.2018 und vom 28.06.2018 ebenfalls noch innerhalb der Festsetzungsfrist ergangen sind. \n\n34\\. bb) Vor Beginn der Festsetzungsfrist ist keine die Anlaufhemmung beendende Anzeige beim FA eingegangen. Die Klägerin selbst hatte keine Anzeige erstattet. Das an das FA gerichtete Schreiben des Notars vom 27.01.2010, dem die notarielle Urkunde in einfacher und beglaubigter Ablichtung beigefügt war, ist nicht geeignet, die Anlaufhemmung vor Ablauf der drei Jahre zu beenden. Dabei kann dahinstehen, ob das Schreiben eindeutig an die für die Festsetzung der Grunderwerbsteuer zuständige Stelle gerichtet war und von der Körperschaftsteuerstelle hätte weitergeleitet werden müssen. Jedenfalls erfüllt das Schreiben nicht die inhaltlichen Voraussetzungen des § 20 GrEStG. Weder in der notariellen Urkunde noch in dem Anschreiben waren die Grundstücke aufgeführt, die von dem Erwerbsvorgang betroffen sind. Das FA konnte anhand des Schreibens weder erkennen, welche Grundstücke von dem Erwerbsvorgang betroffen sind, noch eigene Ermittlungen zur genauen Bezeichnung dieser Grundstücke anstellen. \n\n35\\. 3\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.","Anteilsvereinigung beim Erwerb eigener Anteile","2026-07-08T22:42:53.041Z","2026-07-10T22:08:45.543Z",{"id":64,"ecli":65,"slug":66,"caseNumber":67,"courtId":5,"decisionDate":58,"fullText":68,"summary":69,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":58,"parsedAt":61,"updatedAt":70},"4444","ECLI:DE:NEURIS:STRE202620032","ecli-de-neuris-stre202620032","II R 32\u002F22","#  BFH, Urteil vom 22. Oktober 2025 - II R 32\u002F22 \n\n## Leitsatz\n\nÜbernimmt der Käufer eines Grundstücks ein persönliches Wohnungsrecht, erhöht sich die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer um den kapitalisierten Wert des Wohnungsrechts.21 Bei dem persönlichen Wohnungsrecht handelt es sich nicht um eine dauernde Last im Sinne des § 9 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 des Grunderwerbsteuergesetzes.22 24 25\n\n## Tenor\n\nDie Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 08.07.2022 - 5 K 2500\u002F21 wird als unbegründet zurückgewiesen.\n\nDie Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI.\n\n1\\. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) erwarb mit notariellem Kaufvertrag vom 26.05.2021 zwei Grundstücke (Flurstücke Nr. X und Nr. X\u002F1) zu einem Kaufpreis in Höhe von insgesamt 133.000 €, wovon 30.000 € auf das Inventar entfielen. \n\n2\\. Das Grundstück Flurstück Nr. X\u002F1 war mit einem Zweifamilienhaus bebaut. An dem Zweifamilienhaus war dem Bruder der Veräußerin nach § 7 des Erbauseinandersetzungs- und Vermächtniserfüllungsvertrags vom 09.09.2003 ein lebenslängliches unentgeltliches Wohnungsrecht eingeräumt worden, welches ihm unter Ausschluss des Eigentümers die Nutzung des gesamten Wohnhauses erlaubte. Die Eintragung des Wohnungsrechts war von der Erbengemeinschaft, bestehend aus der Veräußerin und dem Bruder, bereits in diesem Vertrag unwiderruflich bewilligt worden. An dem Grundstück Flurstück Nr. X war dem Bruder nach § 8 des Erbauseinandersetzungs- und Vermächtniserfüllungsvertrags vom 09.09.2003 ein Nießbrauchrecht eingeräumt worden. Einen Eintragungsantrag für das Wohnungsrecht und den Nießbrauch stellte der Bruder am 04.05.2021. Die Eintragung des Wohnungsrechts im Grundbuch erfolgte am 04.06.2021. \n\n3\\. Im Kaufvertrag vom 26.05.2021 wurden das beantragte Wohnungsrecht und das beantragte Nießbrauchrecht unter § 1 als bestehende Belastung in Abteilung II des Grundbuchs aufgeführt. Es wurde darauf hingewiesen, dass eine Eintragung noch nicht erfolgt sei. In § 12 Nr. 2 Satz 1 des Kaufvertrags (Haftung für Rechtsmängel) wurde auf die Bewilligung der Eintragung des Wohnungsrechts und des Nießbrauchs hingewiesen. Weiter wurde dort wörtlich geregelt:\"Die Bewilligungen sind nach Angabe nicht widerrufen und die Eintragung wie vorstehend bezeichnet beantragt. Soweit diese Rechte zur Eintragung gelangen, werden diese vom Käufer übernommen. Dies ist bei der Kaufpreisbemessung berücksichtigt.\" \n\n4\\. Nach § 12 Nr. 3 des Kaufvertrags schuldete die Verkäuferin \"im Übrigen den lastenfreien Besitz- und Eigentumsübergang des Vertragsgegenstandes, ausgenommen ausdrücklich in dieser Urkunde übernommene oder mit Zustimmung des Käufers bestellte Belastungen\". \n\n5\\. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt --FA--) setzte mit Bescheid vom 02.07.2021 die Grunderwerbsteuer in Höhe von 12.466 € fest. Als Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Grunderwerbsteuer berücksichtigte das FA den um den Wert des Inventars gekürzten Kaufpreis in Höhe von 103.000 € sowie den (unstreitigen) Wert des Wohnungsrechts mit 146.328 €. Den Wert des Nießbrauchrechts berücksichtigte das FA nicht. Den hiergegen am 06.07.2021 eingelegten Einspruch wies das FA als unbegründet zurück. \n\n6\\. Die Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) vertrat die Auffassung, dass die dem Bruder der Veräußerin vorbehaltenen Nutzungen in die Bemessungsgrundlage nach § 8 Abs. 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) einzubeziehen seien. Das Wohnungsrecht stelle keine dauernde Last im Sinne des § 9 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GrEStG dar, weil es spätestens mit dem Versterben des Berechtigten enden würde. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2022, 1927 veröffentlicht. \n\n7\\. Dagegen wendet sich die Klägerin mit der Revision. Ihrer Auffassung nach beruht das Urteil des FG auf der Verletzung von Bundesrecht, denn das FG habe § 8 Abs. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GrEStG unzutreffend ausgelegt. \n\n8\\. Die Klägerin habe Grundbesitz erworben, dessen tatsächlicher und marktgängiger Wert inklusive Inventar 133.000 € betragen habe. Sie habe darüber hinaus keine zusätzlichen Leistungen erbracht. Die Veräußerin habe den tatsächlichen und marktgängigen Wert erlangt und keinerlei darüber hinausgehende geldwerte Vorteile. Mit der Begründung, die Klägerin habe ihre Rechte nach § 446 Satz 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) nicht ausgeübt, verkenne das FG, dass § 446 Satz 2 BGB dispositives Recht sei und nur eine Auslegungsregel darstelle für den Fall, dass die Vertragsparteien keine Vereinbarung zum Übergang von Nutzen und Lasten treffen. Ihr könne nicht vorgehalten werden, sie habe von dem Recht nach § 446 Abs. 2 BGB keinen Gebrauch gemacht, wenn die Veräußerin keine rechtliche Möglichkeit gehabt habe, den Kaufgegenstand lastenfrei zu stellen. \n\n9\\. Ob die fortbestehende Last als Gegenleistung angesehen werden könne, hänge nicht von deren rechtlicher Qualifizierung, sondern davon ab, ob die Veräußerin für die Einräumung der dinglichen Belastung einen Vermögensvorteil erlangt habe und dieser trotz des Verkaufs erhalten bleibe. Während die Einräumung eines Wohnungsrechts beziehungsweise eines Nießbrauchs einen dem Grunde nach grunderwerbsteuerbaren Tatbestand darstelle, der in der Abspaltung des Nutzungsrechts begründet sei, sei dies bei einer Verfügung über das mit einem Nutzungsrecht belastete Grundstück anders. In dem Fall werde über ein Grundstück verfügt, dessen Wert gemindert sei. Sähe man dies anders, käme es zu einer Mehrfachbesteuerung des unverändert fortbestehenden Nutzungswerts mit jeder Grundstückstransaktion. \n\n10\\. Die dingliche Belastung dürfe auch deshalb nicht zur Gegenleistung hinzugerechnet werden, weil sie dem Grundstück nicht nur vorübergehend als wertmindernde Eigenschaft anhafte. Der Tatbestand des § 9 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GrEStG sei erfüllt. Es könne daher davon ausgegangen werden, dass die Beteiligten den Wert des veräußerten Grundstücks unter Berücksichtigung wertmindernder Faktoren bestimmt haben. Angesichts der Restlebenserwartung des Berechtigten … habe nicht mit einem Wegfall der Last in absehbarer Zeit gerechnet werden können. Die auf dem Grundstück ruhende dauernde Last sei auch auf die Klägerin als Erwerberin übergegangen. Mit der vollzugsreifen Antragstellung sei alles veranlasst worden, damit der Grundbucheintrag erfolgen könne. Auf die Dauer des Grundbuchverfahrens habe der Antragsteller keinen Einfluss. \n\n11\\. Die Klägerin beantragt,  \ndie Vorentscheidung aufzuheben und den Grunderwerbsteuerbescheid vom 02.07.2021 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 01.10.2021 dahingehend zu ändern, dass die Grunderwerbsteuer aufgrund einer Bemessungsgrundlage in Höhe von 103.000 € festgesetzt wird. \n\n12\\. Das FA beantragt,  \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n13\\. Die Revision ist unbegründet und war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung \\--FGO--). Das FG hat zutreffend entschieden, dass das Wohnungsrecht mit dem kapitalisierten Jahreswert in die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer einzubeziehen ist. \n\n14\\. 1\\. Der Erwerb der Grundstücke durch den notariell beurkundeten Kaufvertrag vom 26.05.2021 ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbar. Nach dieser Vorschrift unterliegen der Grunderwerbsteuer ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet, soweit es sich auf inländische Grundstücke bezieht. Das ist hier --unstreitig-- der Fall. \n\n15\\. 2\\. In die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer ist neben dem Kaufpreis für die beiden Grundstücke der kapitalisierte Jahreswert für das Wohnungsrecht einzubeziehen. \n\n16\\. a) Bei einem nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbaren Rechtsgeschäft bemisst sich die Grunderwerbsteuer gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG nach dem Wert der Gegenleistung. Nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG gilt als Gegenleistung unter anderem der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen. Als sonstige Leistungen im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG sind alle Verpflichtungen des Käufers anzusehen, die zwar nicht unmittelbar Kaufpreis für das Grundstück im bürgerlich-rechtlichen Sinne, aber gleichwohl Entgelt für den Erwerb des Grundstücks sind. \n\n17\\. b) Der Wert des Grundstücks ist für die Bestimmung der Bemessungsgrundlage nach § 8 Abs. 1 GrEStG unerheblich. Ebenso unerheblich ist, was die Vertragschließenden als Gegenleistung bezeichnen. Maßgeblich ist allein, zu welchen Leistungen sie sich verpflichtet haben. Danach gehören alle Leistungen des Käufers zur grunderwerbsteuerrechtlichen Gegenleistung (Bemessungsgrundlage), die dieser als Entgelt für die Veräußerung des Grundstücks gewährt (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23.11.2022 - II R 26\u002F21, BFH\u002FNV 2023, 387, Rz 12, m.w.N.). Zu den \"sonstigen Leistungen\" gehört auch die Übernahme von Verpflichtungen des Veräußerers durch den Erwerber. Voraussetzung ist allerdings, dass die Verpflichtung bereits in der Person des Veräußerers entstanden ist (BFH-Urteil vom 23.11.2022 - II R 26\u002F21, BFH\u002FNV 2023, 387, Rz 13, m.w.N.). \n\n18\\. c) Ausgehend von diesen Grundsätzen hat das FG zutreffend entschieden, dass die Übernahme des Wohnungsrechts durch die Klägerin eine Gegenleistung im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG darstellt, die die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer nach § 8 Abs. 1 GrEStG erhöht. \n\n19\\. aa) Zwar war das Wohnungsrecht im Zeitpunkt des Erwerbs des Grundstücks noch nicht entstanden, denn es war noch nicht im Grundbuch eingetragen (§ 873 Abs. 1 BGB). Dass die Beteiligten bereits die Eintragung bewilligt hatten, es nur noch nicht zur Eintragung gekommen war, ändert nichts an der fehlenden Wirksamkeit (vgl. Grüneberg\u002FHerrler, Bürgerliches Gesetzbuch, 85. Aufl., § 873 Rz 9). \n\n20\\. bb) Solange das Wohnungsrecht nicht wirksam geworden ist, bestand lediglich eine entsprechende schuldrechtliche Verpflichtung der Veräußerin. Diese Verpflichtung hat die Klägerin jedoch nach der Auslegung der vertraglichen Regelungen durch das FG zusätzlich zum Kaufpreis für das bis dahin unbelastete Grundstück übernommen. Das FG hat die Vereinbarungen im Kaufvertrag dahingehend ausgelegt, dass mit Zustimmung der Klägerin das Wohnungsrecht bestehen blieb und die Klägerin von ihrem Recht nach § 446 Satz 2 BGB auf lastenfreie Übertragung keinen Gebrauch machte. Diese von der Vorinstanz vorgenommene Auslegung ist möglich und revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Die Auslegung von Verträgen und Willenserklärungen gehört zum Bereich der tatsächlichen Feststellungen und bindet den BFH gemäß § 118 Abs. 2 FGO, wenn sie den Grundsätzen der §§ 133, 157 BGB entspricht und nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungssätze verstößt (vgl. BFH-Urteile vom 06.06.2013 - IV R 28\u002F10, BFH\u002FNV 2013, 1810; vom 17.05.2017 - II R 35\u002F15, BFHE 258, 95, BStBl II 2017, 966). \n\n21\\. cc) Die Klägerin hat danach mit dem Abschluss des Kaufvertrags, der den Anspruch auf Übereignung begründet, zusätzlich zu dem Entgelt die Verpflichtung zur Gewährung des Wohnungsrechts übernommen. Kaufpreis und übernommene Verpflichtung zusammen bilden die Gegenleistung im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG. \n\n22\\. 3\\. Ebenfalls zutreffend hat das FG entschieden, dass § 9 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GrEStG der Einbeziehung des kapitalisierten Jahreswerts des persönlichen Wohnungsrechts in die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer nicht entgegensteht. \n\n23\\. a) Zur Gegenleistung gehören nach § 9 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 GrEStG ausdrücklich auch die Belastungen, die auf dem Grundstück ruhen, soweit sie auf den Erwerber kraft Gesetzes übergehen. Eine Ausnahme gilt jedoch für auf dem Grundstück ruhende dauernde Lasten (§ 9 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GrEStG). Der dem Grunderwerbsteuerrecht eigene Begriff der \"dauernden Last\" ist aus der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs entwickelt (BFH-Urteil vom 22.06.1966 - II 74\u002F63, BFHE 86, 428, BStBl III 1966, 550, unter 2.). Der Nichtzurechnung einer dauernden Last zur Gegenleistung nach der Vorgängervorschrift zu § 9 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG, dem § 11 Abs. 2 Ziff. 2 Satz 2 GrEStG 1940, liegt der Gedanke zugrunde, dass solche Lasten, mit deren Wegfall der jeweilige Grundstückseigentümer in absehbarer Zeit nicht rechnen kann, im rechtsgeschäftlichen Verkehr als eine dauernde wertmindernde Eigenschaft des Grundstücks selbst empfunden werden, wie zum Beispiel Grunddienstbarkeiten (BFH-Urteile vom 22.06.1966 - II 74\u002F63, BFHE 86, 428, BStBl III 1966, 550, unter 2., m.w.N.; vom 15.07.2015 - II R 11\u002F14, BFH\u002FNV 2015, 1602, Rz 21). \n\n24\\. b) Dagegen ist der nicht übertragbare, unvererbliche, nur zugunsten einer bestimmten natürlichen Person bestellte Nießbrauch (§§ 1030, 1059, 1061 BGB) keine dauernde Last (BFH-Urteile vom 22.06.1966 - II 74\u002F63, BFHE 86, 428, BStBl III 1966, 550, unter 2., m.w.N.; vom 15.07.2015 - II R 11\u002F14, BFH\u002FNV 2015, 1602, Rz 22). Er fällt mit dem Tod des Begünstigten weg und lastet danach nicht mehr --dauerhaft-- auf dem Grundstück. Nichts anderes gilt für ein an die Person gebundenes Wohnungsrecht (§ 1093 BGB), das ebenfalls mit dem Tod des Begünstigten wegfällt. Dadurch unterscheidet es sich grundlegend von einem Dauerwohnrecht nach §§ 31 ff. des Wohnungseigentumsgesetzes (WEG), das veräußerlich und vererblich ist (§ 33 Abs. 1 Satz 1 WEG). \n\n25\\. c) Ausgehend davon stellt das Wohnungsrecht im Streitfall --wie vom FG zutreffend entschieden-- keine dauernde Last im Sinne des § 9 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GrEStG dar. Es ist persönlich an den Bruder der Veräußerin gebunden, weder übertragbar noch vererblich. Es ruht daher schon deshalb nicht dauerhaft auf dem Grundstück. Unerheblich ist daher, dass es im Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrags mangels Eintragung noch nicht entstanden war. Selbst wenn es im Zeitpunkt des Vertragsschlusses bereits eingetragen gewesen wäre, hätte das Wohnungsrecht den Wert des Grundstücks nicht dauerhaft gemindert, sondern dieses nur zu Lebzeiten des Begünstigten belastet. \n\n26\\. 4\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.","BFH, Urteil vom 22. Oktober 2025 - II R 32\u002F22","2026-07-10T22:08:45.382Z",{"id":72,"ecli":73,"slug":74,"caseNumber":75,"courtId":5,"decisionDate":76,"fullText":77,"summary":78,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":76,"parsedAt":79,"updatedAt":80},"4626","ECLI:DE:NEURIS:STRE202620053","ecli-de-neuris-stre202620053","II R 21\u002F23","2025-10-08T00:00:00.000Z","#  BFH, Urteil vom 8. Oktober 2025 - II R 21\u002F23 \n\n## Leitsatz\n\n1\\. Hat der Notar seine Pflicht zur fristgemäßen Anzeige eines grunderwerbsteuerpflichtigen Rechtsvorgangs nach § 18 Abs. 3 Satz 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) nicht eingehalten, ist ihm keine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 der Abgabenordnung (AO) zu gewähren. Der Notar ist nicht \"jemand\" im Sinne des § 110 Abs. 1 Satz 1 AO.39\n\n2\\. Hat ein Steuerschuldner einen der Grunderwerbsteuer unterliegenden Rechtsvorgang mangels Wissens um die Steuerpflicht nicht nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG rechtzeitig angezeigt, ist ihm keine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO wegen der versäumten Frist zu gewähren (Anschluss an Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 24).38\n\n3\\. Nach Ablauf der Anzeigefrist kommt eine rückwirkende Fristverlängerung nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO (analog) zur erstmaligen Erstattung der Anzeige weder für den Steuerschuldner noch für den Notar in Betracht (Anschluss an BFH-Urteil vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 23).38 51\n\n## Tenor\n\nDie Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts München vom 26.10.2022 - 4 K 2410\u002F21 wird als unbegründet zurückgewiesen.\n\nDie Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI.\n\n1\\. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) und seine Schwester setzten mit notariell beurkundetem Teilerbauseinandersetzungsvertrag vom 27.10.2020 die Erbengemeinschaft nach ihrer Mutter auseinander. Der Kläger erwarb einen 26,664%igen Anteil an einer grundbesitzenden GmbH, an der er vor der Übertragung bereits 73,3360 % der Anteile hielt. Die beurkundende Notarin zeigte dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt \\--FA--) den Rechtsvorgang nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes in der auf den Streitzeitraum anwendbaren Fassung (GrEStG) an, jedoch nicht innerhalb der zweiwöchigen Frist des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG. Die Anzeige ging beim FA erst am 23.11.2020 ein. Weder der Kläger noch seine Schwester zeigten die Übertragung der GmbH-Anteile innerhalb der zweiwöchigen Frist bei der Grunderwerbsteuerstelle des FA an. \n\n2\\. Mit Schreiben vom 25.11.2020 teilte das FA dem Kläger mit, dass der Rechtsvorgang vom 27.10.2020 nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliege. \n\n3\\. Mit von derselben Notarin beurkundetem Aufhebungs- und Rückerwerbsvertrag vom 18.12.2020 hoben der Kläger und seine Schwester die Teilerbauseinandersetzung vom 27.10.2020 vollumfänglich auf. \n\n4\\. Mit Schreiben vom 10.02.2021, das am 12.02.2021 beim FA einging, beantragte die Notarin Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 der Abgabenordnung (AO) wegen der versäumten Frist nach § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG hinsichtlich der Anzeige des Teilerbauseinandersetzungsvertrags vom 27.10.2020 sowie eine rückwirkende Verlängerung der Frist nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO analog. Die notarielle Anzeigefrist sei unverschuldet versäumt worden. Die Notarin habe erst am 05.02.2021 von der Fristversäumnis Kenntnis erlangt. Die Anzeigenerstattung sei einer zuverlässigen und ständig überwachten Büroangestellten übertragen gewesen. Diese habe die Frist aus unerklärlichen Gründen in diesem Einzelfall nicht eingehalten. Die Mitarbeiter im Notariat seien angewiesen, alle Anzeigen an das Finanzamt spätestens binnen drei Tagen nach der Beurkundung anzufertigen und sodann spätestens in der Folgewoche der Beurkundung zu versenden. Jeweilige eidesstattliche Versicherungen der Notarin und der Büroangestellten wurden mit den Anträgen eingereicht. Mit Bescheid vom 24.02.2021 lehnte das FA die Anträge der Notarin auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 Abs. 1 AO und rückwirkende Verlängerung der Anzeigefrist gemäß § 109 Abs. 1 Satz 2 AO analog ab. \n\n5\\. Am 01.03.2021 stellten der Kläger und seine Schwester jeweils Anträge auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wegen der versäumten Frist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG hinsichtlich der Anzeige des Teilerbauseinandersetzungsvertrags. Ihnen sei nicht bewusst gewesen, dass der Rechtsvorgang vom 27.10.2020 der Grunderwerbsteuer unterlegen habe. Mit Bescheiden jeweils vom 10.03.2021 lehnte das FA die Anträge ab. \n\n6\\. Mit Bescheiden vom 30.04.2021 setzte das FA für den Erwerbsvorgang vom 27.10.2020 gegen den Kläger Grunderwerbsteuer in Höhe von … € **fest. Dagegen legte der Kläger Einspruch ein.\n\n7\\. Den Einspruch der Notarin gegen den Ablehnungsbescheid vom 24.02.2021 auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand der in § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG normierten Frist wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 11.10.2021 als unbegründet zurück. Die hiergegen vor dem Finanzgericht (FG) erhobene Klage (Aktenzeichen 4 K 2345\u002F21) blieb erfolglos (nachfolgend Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 08.10.2025 - II R 22\u002F23, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt). Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2023, 285 veröffentlicht. \n\n8\\. Die Einsprüche des Klägers und seiner Schwester gegen die Ablehnung der Wiedereinsetzung in den vorigen Stand bezüglich der in § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG normierten Frist und gegen die Grunderwerbsteuerbescheide vom 30.04.2021 verband das FA zur gemeinsamen Entscheidung und wies alle Einsprüche mit Einspruchsentscheidung ebenfalls vom 11.10.2021 als unbegründet zurück. \n\n9\\. Die Klage des Klägers vor dem FG (Aktenzeichen 4 K 2410\u002F21) hatte keinen Erfolg. \n\n10\\. Mit seiner Revision macht der Kläger eine Verletzung von § 110 Abs. 1 Satz 1 AO, § 16 Abs. 5, § 18 Abs. 3 Satz 1 und § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG geltend. Ihm sei Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO in die versäumte Frist des § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zu gewähren; er habe diese Frist unverschuldet versäumt, da er nicht gewusst habe, dass der Rechtsvorgang vom 27.10.2020 der Grunderwerbsteuer unterliege. Der Notarin sei Wiedereinsetzung in die versäumte Frist des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zuzubilligen. Die durch die Notarin vorgenommene ordnungsgemäße Anzeige wirke im Rahmen der Anwendung des § 16 Abs. 5 GrEStG auch für den Kläger. Ihn habe überdies keine Überwachungspflicht hinsichtlich der Einhaltung der Frist durch die Notarin getroffen. Die zweiwöchige Frist des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG sei im Streitfall nur geringfügig überschritten worden, sodass § 16 Abs. 5 GrEStG wegen der Existenz einer ungeschriebenen Bagatellgrenze entsprechend teleologisch zu reduzieren sei. Der Zweck des § 16 Abs. 5 GrEStG, die Finanzverwaltung in die Lage zu versetzen, den Steuerfall umfangreich zu prüfen, sei durch die geringfügige Fristüberschreitung nicht gefährdet worden. § 16 Abs. 2 Nr. 2 i.V.m. Abs. 5 GrEStG sperre die Rückgängigmachung nicht, wenn --wie im Streitfall-- sowohl das Verpflichtungsgeschäft --die Verpflichtung zur Übertragung der GmbH-Anteile-- als auch das Verfügungsgeschäft --die Abtretung der GmbH-Anteile nach den §§ 398, 413 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB)-- wirksam angefochten worden seien. Auch ein Rechtsirrtum oder Rechtsfolgenirrtum stelle nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) einen Anfechtungsgrund dar. \n\n11\\. Der Kläger beantragt,   \ndie Vorentscheidung, den Grunderwerbsteuerbescheid vom 30.04.2021 und die Einspruchsentscheidung vom 11.10.2021 aufzuheben,  \nhilfsweise, den Ablehnungsbescheid vom 10.03.2021 und die Einspruchsentscheidung vom 11.10.2021 aufzuheben und das FA zu verpflichten, ihm Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 Abs. 1 AO in die versäumte Frist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zu gewähren, hilfsweise eine nachträgliche Fristverlängerung gemäß § 109 Abs. 1 Satz 2 AO hinsichtlich der Anzeigefrist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zu gewähren,  \nsowie der Notarin Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 Abs. 1 AO in die versäumte Frist gemäß § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zu gewähren, hilfsweise der Notarin eine rückwirkende Verlängerung nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO analog der versäumten Frist gemäß § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zu gewähren und die Grunderwerbsteuer nach § 16 GrEStG nicht festzusetzen,  \nsowie die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären. \n\n12\\. Das FA beantragt,   \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n13\\. Die Revision ist sowohl im Hauptantrag als auch in den Hilfsanträgen unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass die Grunderwerbsteuerfestsetzung vom 30.04.2021 rechtmäßig ist. Auf die Rückgängigmachung des Teilerbauseinandersetzungsvertrags vom 27.10.2020 findet § 16 Abs. 2 GrEStG keine Anwendung, weil der Rechtsvorgang, anders als von § 16 Abs. 5 GrEStG vorausgesetzt, nicht fristgerecht angezeigt wurde. Weder dem Kläger noch der Notarin ist Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO in die versäumten Fristen zu gewähren. Eine rückwirkende Verlängerung der Anzeigefristen nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO (analog) kommt nicht in Betracht. \n\n14\\. 1\\. Die Revision ist im Hauptantrag unbegründet. Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Rechtsvorgang nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt und die Steuer festzusetzen war. \n\n15\\. a) Gehört zum Vermögen einer Gesellschaft ein inländisches Grundstück, so unterliegt nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Steuer, soweit eine Besteuerung nach § 1 Abs. 2a GrEStG nicht in Betracht kommt, ein Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übertragung eines oder mehrerer Anteile der Gesellschaft begründet, wenn durch die Übertragung unmittelbar oder mittelbar mindestens 95 % der Anteile der Gesellschaft in der Hand des Erwerbers oder in der Hand von herrschenden und abhängigen Unternehmen oder abhängigen Personen oder in der Hand von abhängigen Unternehmen oder abhängigen Personen allein vereinigt werden würden. \n\n16\\. b) Durch den Teilerbauseinandersetzungsvertrag vom 27.10.2020 wurde ein Anspruch auf Übertragung eines 26,664%igen Anteils an der grundbesitzenden GmbH begründet, wodurch sich alle Anteile an der grundbesitzenden GmbH erstmals allein in der Hand des Klägers vereinigen würden. Hierdurch wurde der Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG verwirklicht. Die einzelnen Parameter der Festsetzung (zum Beispiel der Wert der Gegenleistung und die Höhe der Steuer) stehen unter den Beteiligten nicht im Streit. \n\n17\\. c) Weder der Teilerbauseinandersetzungsvertrag als Verpflichtungsgeschäft noch die Abtretung der GmbH-Anteile wurden wirksam angefochten. Es kann dahingestellt bleiben, ob im Streitfall überhaupt eine wirksame Anfechtungserklärung hinsichtlich der beiden Rechtsgeschäfte vorliegt. Jedenfalls fehlt es jeweils an einem Anfechtungsgrund. Eine Anfechtung wegen Motivirrtums nach § 119 Abs. 1 BGB oder wegen eines Irrtums über wesentliche Eigenschaften der GmbH-Anteile nach § 119 Abs. 2 BGB scheidet aus. \n\n18\\. aa) Wer bei der Abgabe einer Willenserklärung über deren Inhalt im Irrtum war oder eine Erklärung dieses Inhalts überhaupt nicht abgeben wollte, kann die Erklärung anfechten, wenn anzunehmen ist, dass er sie bei Kenntnis der Sachlage und bei verständiger Würdigung des Falles nicht abgegeben haben würde (§ 119 Abs. 1 BGB). Bei einem Inhaltsirrtum entspricht zwar der äußere Tatbestand dem Willen des Erklärenden, dieser irrt sich jedoch über die Bedeutung oder die Tragweite seiner Erklärung. Nicht nach § 119 Abs. 1 BGB anfechtbar sind dagegen Erklärungen, die auf einen im Stadium der Willensbildung unterlaufenen Irrtum im Beweggrund --Motivirrtum-- oder auf einer Fehlvorstellung über die Rechtsfolgen beruhen, die sich nicht aus dem Inhalt der Erklärung ergeben, sondern kraft Gesetzes eintreten (Rechtsfolgenirrtum). Ein Inhaltsirrtum kann zwar auch darin begründet sein, dass der Erklärende über die Rechtsfolgen seiner Willenserklärung irrt, weil das Rechtsgeschäft nicht nur die von ihm erstrebten Rechtswirkungen erzeugt, sondern auch solche, die sich davon unterscheiden. Ein derartiger Rechtsirrtum berechtigt jedoch nur dann zur Anfechtung, wenn das vorgenommene Rechtsgeschäft wesentlich andere als die beabsichtigten Wirkungen erzeugt. Dagegen ist der nicht erkannte Eintritt zusätzlicher und mittelbarer Rechtswirkungen, die zu den gewollten und eingetretenen Rechtsfolgen hinzutreten, kein Irrtum über den Inhalt der Erklärung mehr, sondern ein unbeachtlicher Motivirrtum (BGH-Beschluss vom 05.06.2008 - V ZB 150\u002F07, BGHZ 177, 62, unter III.2.b bb; Erman\u002FArnold, BGB, 17. Aufl., § 119 Rz 28). \n\n19\\. bb) Danach handelt es sich bei der Annahme des Klägers, dass der Teilerbauseinandersetzungsvertrag nicht der Grunderwerbsteuer unterliegt, um einen unbeachtlichen Motivirrtum. Bei der Entstehung von Grunderwerbsteuer aufgrund des Teilerbauseinandersetzungsvertrags vom 27.10.2020 handelt es sich nicht um eine durch das Rechtsgeschäft bedingte Hauptrechtsfolge dieses Vertrags. Diese ist die unentgeltliche Übertragung der 26,664%igen GmbH-Anteile auf den Kläger in Erfüllung der vereinbarten Teilerbauseinandersetzung. Die Entstehung der Grunderwerbsteuer gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG ist dagegen eine mittelbare, steuerliche Rechtsfolge des zivilrechtlichen Verpflichtungsgeschäfts. Die mögliche irrige Annahme des Klägers über das Nichtentstehen einer Steuerpflicht stellt deshalb einen unbeachtlichen Motivirrtum dar. \n\n20\\. cc) Auch eine Anfechtung wegen eines Irrtums über wesentliche Eigenschaften der GmbH-Beteiligung nach § 119 Abs. 2 BGB war nicht möglich. Nach § 119 Abs. 2 BGB gilt als Irrtum über den Inhalt der Erklärung auch der Irrtum über solche Eigenschaften der Person oder der Sache, die im Verkehr als wesentlich angesehen werden. Unter diesen Begriff können nur solche tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fallen, die den Gegenstand selbst kennzeichnen, nicht aber Umstände, die nur mittelbar einen Einfluss auf seine Bewertung auszuüben vermögen; zukünftige Umstände zählen nicht zu den Eigenschaften (vgl. BGH-Urteil vom 18.12.1954 - II ZR 296\u002F53, BGHZ 16, 54, unter II.2.). Die entstandene Grunderwerbsteuer haftete nicht der GmbH-Beteiligung an, sondern entstand erst aufgrund der Begründung einer Pflicht zur Übertragung der 26,664%igen Beteiligung und dadurch bedingten Vereinigung aller GmbH-Anteile bei dem Kläger gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG. Sie war deshalb keine Eigenschaft der GmbH-Beteiligung im Sinne des § 119 Abs. 2 BGB. \n\n21\\. d) Von der Festsetzung von Grunderwerbsteuer für den Rechtsvorgang vom 27.10.2020 konnte nicht nach § 16 Abs. 1 bis 4 GrEStG abgesehen werden, da der Rechtsvorgang nicht ordnungsgemäß angezeigt wurde im Sinne des § 16 Abs. 5 GrEStG. Weder der Kläger noch die Notarin, deren Anzeige im Rahmen des § 16 Abs. 5 Satz 1 GrEStG zugunsten des Klägers wirken könnte, haben den Rechtsvorgang fristgemäß angezeigt. \n\n22\\. aa) Nach § 16 Abs. 5 GrEStG gelten die Vorschriften des § 16 Abs. 1 bis 4 GrEStG nicht, wenn einer der in § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG bezeichneten Erwerbsvorgänge rückgängig gemacht wird, der nicht fristgerecht und in allen Teilen vollständig angezeigt (§§ 18 bis 20 GrEStG) war. \n\n23\\. Nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 GrEStG haben Gerichte, Behörden und Notare dem für die Besteuerung nach § 17 Abs. 1 GrEStG zuständigen Finanzamt schriftlich Anzeige nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu erstatten über Rechtsvorgänge, die sie beurkundet oder über die sie eine Urkunde entworfen und darauf eine Unterschrift beglaubigt haben, wenn die Rechtsvorgänge ein Grundstück im Geltungsbereich dieses Gesetzes betreffen. Die Anzeigepflicht gilt außerdem für Vorgänge, die die Übertragung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft betreffen, wenn zum Vermögen der Gesellschaft ein im Geltungsbereich dieses Gesetzes liegendes Grundstück gehört (§ 18 Abs. 2 Satz 2 GrEStG). Die Anzeigen sind innerhalb von zwei Wochen nach der Beurkundung zu erstatten, und zwar auch dann, wenn die Wirksamkeit des Rechtsvorgangs vom Eintritt einer Bedingung, vom Ablauf einer Frist oder von einer Genehmigung abhängig ist (§ 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG). Die Anzeigepflicht besteht auch dann, wenn der Rechtsvorgang von der Besteuerung ausgenommen ist (§ 18 Abs. 3 Satz 2 GrEStG). \n\n24\\. Nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 GrEStG müssen Steuerschuldner Anzeige erstatten über schuldrechtliche Geschäfte, die auf die Vereinigung von mindestens 95 % der Anteile einer Gesellschaft gerichtet sind, wenn zum Vermögen der Gesellschaft ein Grundstück gehört (§ 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG). Die Anzeigepflichtigen haben innerhalb von zwei Wochen, nachdem sie von dem anzeigepflichtigen Vorgang Kenntnis erhalten haben, den Vorgang anzuzeigen, und zwar auch dann, wenn der Vorgang von der Besteuerung ausgenommen ist (§ 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG). \n\n25\\. bb) Die Notarin, deren Anzeige in Bezug auf § 16 Abs. 5 GrEStG die Frist für den Kläger hätte wahren können (BFH-Urteil vom 21.06.2023 - II R 2\u002F21, BFHE 281, 164, BStBl II 2023, 1057, Rz 21 ff., vgl. im Einzelnen unter II.2.c), war gemäß § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2 GrEStG verpflichtet, dem FA den notariell beurkundeten Teilerbauseinandersetzungsvertrag vom 27.10.2020, mit dem die Anteile an der grundbesitzenden GmbH übertragen wurden, anzuzeigen. Die Anzeige erfolgte nicht rechtzeitig im Sinne des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG. Die Frist begann mit der Beurkundung der Übertragung der GmbH-Anteile und somit nach § 187 Abs. 1 BGB mit Ablauf des 27.10.2020 zu laufen und endete nach § 188 Abs. 2 BGB mit Ablauf des 10.11.2020 (zur entsprechenden Anwendung der Vorschriften des Bürgerlichen Gesetzbuchs über die Fristberechnung auf das Grunderwerbsteuergesetz vgl. BFH-Urteil vom 06.06.2001 - II R 56\u002F00, BFHE 195, 423, BStBl II 2002, 96, unter II.2.c, zu § 6 Abs. 4 GrEStG). Die Anzeige ging erst am 23.11.2020, also nach Fristablauf, beim FA ein. \n\n26\\. cc) § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG ist --entgegen der Auffassung des Klägers-- nach dem Sinn und Zweck des § 16 Abs. 5 GrEStG nicht teleologisch dahingehend zu reduzieren, dass die Anzeige eines Notars, die acht Werktage nach Ablauf der zweiwöchigen Frist des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG beim zuständigen Finanzamt eingeht, noch als rechtzeitig gilt. \n\n27\\. (1) Geht eine der Anzeigen innerhalb der zweiwöchigen Frist ein, hat die Rechtsprechung zu § 16 Abs. 5 GrEStG a.F. es zwar genügen lassen, noch fehlende Angaben innerhalb einer dann vom Finanzamt gesetzten angemessenen Frist nachzureichen (BFH-Urteil vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 21). § 16 Abs. 5 GrEStG wurde aber sodann durch das Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 25.07.2014 (BGBl I 2014, 1266, BStBl I 2014, 1126) mit Rückwirkung ab dem 06.06.2013 (§ 23 Abs. 12 GrEStG i.d.F. vom 25.07.2014) verschärft. Die im Streitfall gültige Fassung des § 16 Abs. 5 Satz 1 GrEStG verlangt nicht mehr nur eine fristgemäße, sondern auch in allen Teilen vollständige Anzeige. Die Rechtsprechung, die ausgehend vom Normzweck und vom Übermaßverbot eine einschränkende Auslegung des § 16 Abs. 5 GrEStG a.F. vorsah (vgl. auch BFH-Urteil vom 18.04.2012 - II R 51\u002F11, BFHE 236, 569, BStBl II 2013, 830), ist dadurch überholt. \n\n28\\. (2) Für eine generelle Ausdehnung der gesetzlich verankerten Zwei-Wochen-Frist des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG ist kein Raum. Die Zwei-Wochen-Frist ist vielmehr nach dem gesetzgeberischen Willen als feste Frist zu verstehen. Sie soll die Finanzverwaltung in die Lage versetzen, den Steuerfall zu prüfen (vgl. BFH-Urteil vom 25.04.2023 - II R 10\u002F21, BFHE 280, 399, BStBl II 2023, 1020, Rz 14; Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21\\. Aufl., § 18 Rz 11). Den schutzwürdigen Interessen des anzeigepflichtigen Notars, der die Frist ebenfalls kennt, wird dadurch Rechnung getragen, dass er innerhalb der Anzeigefrist einen Fristverlängerungsantrag analog § 109 Abs. 1 AO stellen kann (vgl. BFH-Urteil vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 21; BFH-Beschluss vom 20.01.2005 - II B 52\u002F04, BFHE 208, 456, BStBl II 2005, 492, unter II.2.a). \n\n29\\. dd) Der Kläger selbst und seine Schwester haben den Rechtsvorgang vom 27.10.2020 ebenfalls nicht rechtzeitig innerhalb von zwei Wochen ab Kenntnis von dem anzeigepflichtigen Vorgang dem FA angezeigt. Sie hatten seit dem Tag der Beurkundung der Teilerbauseinandersetzung am 27.10.2020 Kenntnis von dem Rechtsvorgang. Die zweiwöchige Frist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG begann daher nach § 187 Abs. 1 BGB mit Ablauf des 27.10.2020 zu laufen und endete nach § 188 Abs. 2 BGB mit Ablauf des 10.11.2020. Die Anzeige wurde durch die Schwester in Vertretung des Klägers aber erst am 01.03.2021 und damit außerhalb der zweiwöchigen Frist erstattet. \n\n30\\. 2\\. Soweit der Kläger mit seinen Hilfsanträgen im Ergebnis begehrt, dass die Anzeigen im Sinne des § 16 Abs. 5 GrEStG rechtzeitig erfolgten, wendet er sich ebenfalls gegen die Steuerfestsetzung. Es handelt sich daher nicht um echte Hilfsanträge. Gleichwohl sind die Anträge ebenfalls unbegründet. Hinsichtlich der Versäumnis der Anzeigefrist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG für den Rechtsvorgang vom 27.10.2020 war dem Kläger weder Wiedereinsetzung in den vorigen Stand (§ 110 AO) zu gewähren noch war die Anzeigefrist rückwirkend nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO zu verlängern; der Ablehnungsbescheid vom 10.03.2021 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.10.2021 ist daher rechtmäßig. Auch der Notarin, deren Anzeige in Bezug auf § 16 Abs. 5 GrEStG die Frist für den Kläger hätte wahren können, war hinsichtlich der versäumten Frist nach § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG weder Wiedereinsetzung in den vorigen Stand (§ 110 AO) zu gewähren noch war die Frist nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO analog rückwirkend zu verlängern. Von der Festsetzung der Grunderwerbsteuer war nicht abzusehen. \n\n31\\. a) Dem Kläger war auf seinen Antrag vom 01.03.2021 nicht Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 Abs. 1 Satz 1 AO wegen der versäumten Frist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 GrEStG zu gewähren, da er die Frist nicht ohne Verschulden versäumt hat. \n\n32\\. aa) War jemand ohne Verschulden verhindert, eine gesetzliche Frist einzuhalten, so ist ihm nach § 110 Abs. 1 Satz 1 AO auf Antrag bei Erfüllen der weiteren in § 110 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 bis 4 AO genannten Voraussetzungen Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren. \n\n33\\. § 110 AO gilt in allen steuerlichen Verwaltungsverfahren einschließlich des Einspruchsverfahrens (BFH-Urteil vom 22.10.2014 - X R 18\u002F14, BFHE 247, 312, BStBl II 2015, 371, Rz 26; Söhn in Hübschmann\u002FHepp\u002FSpitaler, § 110 AO Rz 15; Koenig\u002FKoenig, Abgabenordnung, 5. Aufl., § 110 Rz 7 ff.). § 110 AO erfasst verfahrensbezogene Handlungs- und Erklärungsfristen (Bruns in Gosch, AO § 110 Rz 10; Söhn in Hübschmann\u002FHepp\u002FSpitaler, § 110 AO Rz 25; Klein\u002FRätke, AO, 18. Aufl., § 110 Rz 2; Seibel in Lippross\u002FSeibel, Basiskommentar Steuerrecht, Stand: 145 06.2024, § 110 AO Rz 4; Brandis in Tipke\u002FKruse, § 110 AO Rz 4). Das sind Fristen, die Verfahrensbeteiligte (§ 78 AO) oder gegebenenfalls auch Dritte gegenüber der Finanzbehörde wahren müssen (vgl. Söhn in Hübschmann\u002FHepp\u002FSpitaler, § 110 AO Rz 25; Koenig\u002FKoenig, Abgabenordnung, 5. Aufl., § 110 Rz 8; vgl. Brandis in Tipke\u002FKruse, § 110 AO Rz 4). \n\n34\\. Der BFH hat bezüglich der Frist des § 19 Abs. 3 GrEStG bereits entschieden, dass eine Wiedereinsetzung jedenfalls dann nicht in Betracht kommt, wenn der Steuerpflichtige sich keine Kenntnis über die Steuer- und Anzeigepflichten verschafft hat, die objektiver Natur sind und unabhängig von subjektiven Kenntnissen und Fähigkeiten des zur Anzeige Verpflichteten bestehen (vgl. BFH-Urteil vom 16.05.2023 - II R 35\u002F20, BFHE 281, 211, BStBl II 2024, 28, Rz 12). In einem solchen Fall ist die Frist nicht unverschuldet versäumt (BFH-Urteil vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 24). \n\n35\\. bb) So verhält es sich im Streitfall. Der Kläger trug in seinem Antrag auf Wiedereinsetzung vom 01.03.2021 ausdrücklich vor, er habe nicht um die Steuerpflicht des Rechtsvorgangs vom 27.10.2020 gewusst. Er hätte sich über diese jedoch Kenntnis verschaffen müssen. Nach seinem eigenen Vorbringen hat er die Frist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG damit nicht unverschuldet versäumt. Es kann daher dahingestellt bleiben, ob die weiteren Voraussetzungen des § 110 Abs. 1 bis 4 AO erfüllt sind. Nicht entscheidungserheblich ist in diesem Zusammenhang ferner, ob der Kläger zur Überwachung der Fristeinhaltung durch die Notarin verpflichtet war. \n\n36\\. b) Dem Kläger war auch nicht nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO eine rückwirkende Verlängerung der zweiwöchigen Anzeigefrist des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 i.V.m. Abs. 3 Satz 1 GrEStG zu gewähren. \n\n37\\. aa) Nach § 109 Abs. 1 AO können Fristen zur Einreichung von Steuererklärungen und Fristen, die von einer Finanzbehörde gesetzt sind, vorbehaltlich des § 109 Abs. 2 AO verlängert werden. Sind solche Fristen bereits abgelaufen, können sie vorbehaltlich des § 109 Abs. 2 AO rückwirkend verlängert werden, insbesondere wenn es unbillig wäre, die durch den Fristablauf eingetretenen Rechtsfolgen bestehen zu lassen. Die Anzeige nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 GrEStG ist eine Steuererklärung im Sinne der Abgabenordnung (§ 19 Abs. 5 Satz 1 GrEStG). \n\n38\\. bb) Für die Anzeigepflicht nach § 19 GrEStG im Rahmen der Anwendung des § 16 Abs. 5 GrEStG hat der BFH bereits entschieden, dass nach Ablauf der Anzeigefrist eine rückwirkende Fristverlängerung gemäß § 109 Abs. 1 Satz 2 AO zur erstmaligen Erstattung der Anzeige nicht in Betracht kommt. Bei der Ermessensentscheidung über eine rückwirkende Fristverlängerung ist maßgeblich der Zweck der Frist zu berücksichtigen. Der Zweck des § 16 Abs. 5 GrEStG, die Beteiligten durch die hier angeordneten nachteiligen Folgen einer Verletzung der Anzeigepflicht zur ordnungsgemäßen --insbesondere auch fristgerechten-- Anzeigeerstattung anzuhalten, steht einer Verpflichtung der Finanzbehörde zur rückwirkenden Fristverlängerung für die erstmalige Erstattung der Anzeige entgegen. Dies gilt insbesondere dann, wenn der Anzeigeverpflichtete --wie im Streitfall-- vorträgt, er habe nicht um die Steuerbarkeit des Rechtsvorgangs und die Anzeigepflicht gewusst (vgl. BFH-Urteil vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 23; BFH-Beschluss vom 20.01.2005 - II B 52\u002F04, BFHE 208, 456, BStBl II 2005, 492, unter II.2.b; Wachter in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2\\. Aufl., § 19 Rz 222; Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 19 Rz 38). \n\n39\\. c) Auch der Notarin war nicht gemäß § 110 AO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand bezüglich der versäumten Anzeigefrist nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 Satz 1 GrEStG, die im Rahmen des § 16 Abs. 5 Satz 1 GrEStG zugunsten des Klägers hätte wirken können, zu gewähren. Es kann dahinstehen, ob die sonstigen Voraussetzungen nach § 110 Abs. 1 bis 4 AO erfüllt sind. Jedenfalls ist die Notarin nicht \"jemand\" im Sinne des § 110 Abs. 1 Satz 1 AO. \n\n40\\. aa) Ein Notar ist hinsichtlich der Anzeigepflicht nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 Satz 1 GrEStG nicht \"jemand\" im Sinne des § 110 Abs. 1 Satz 1 AO. Zwar ist der Wortlaut von § 110 Abs. 1 Satz 1 AO weit gefasst. Er ist jedoch in Zusammenhang mit dem Sinn und Zweck der Anzeigepflicht nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 Satz 1 GrEStG dahingehend einschränkend auszulegen, dass die Wiedereinsetzungsregelung nur für die anzeigepflichtigen \"Beteiligten\" im Sinne des § 19 Abs. 1 GrEStG Anwendung findet, da nur diese von dem grunderwerbsteuerrechtlichen Erwerbsvorgang nach § 1 ff. GrEStG als Hauptsacheverfahren als Steuerschuldner rechtlich betroffen sind, nicht aber für Notare, denen die Anzeigepflicht nach § 18 Abs. 1 GrEStG obliegt. \n\n41\\. (1) Die Entscheidung über die Wiedereinsetzung ist stets ein unselbständiger Bestandteil der Entscheidung zur Hauptsache, auch wenn über sie getrennt befunden werden kann (vgl. BFH-Urteile vom 02.10.1986 - IV R 39\u002F83, BFHE 147, 407, BStBl II 1987, 7, und vom 26.10.1989 - IV R 82\u002F88, BFHE 159, 103, BStBl II 1990, 277; Klein\u002FRätke, AO, 18. Aufl., § 110 Rz 123; Koenig\u002FKoenig, Abgabenordnung, 5. Aufl., § 110 Rz 111; Brandis in Tipke\u002FKruse, § 110 AO Rz 43). Deshalb kann hinsichtlich der grunderwerbsteuerrechtlichen Anzeigepflichten nur Personen Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 Abs. 1 Satz 1 AO gewährt werden, die eigene Anzeigepflichten aus eigenem Recht für das grunderwerbsteuerrechtliche Verwaltungsverfahren als Hauptsacheverfahren zu erfüllen haben, weil nur sie letztlich in diesem Hauptsacheverfahren als Steuerschuldner in Frage kommen und deshalb die Möglichkeit haben müssen, ihre Argumente gegen die Besteuerung vorzutragen (a.A. Wachter in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 18 Rz 214; außerdem Wachter, GmbHRundschau 2023, 206; derselbe in Zeitschrift für die notarielle Beratungs- und Beurkundungspraxis 2021, 281; offen lassend Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21\\. Aufl., § 18 Rz 42; vgl. auch Gottwald, Mitteilungen des Bayerischen Notarvereins, der Notarkasse und der Landesnotarkammer Bayern 2005, 378; Gottwald, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 2005, 334). \n\n42\\. (2) Bei der Anzeigepflicht des Notars geht es aber nicht um die Erfüllung der Anzeigepflicht des Steuerschuldners aus § 19 GrEStG oder darum, dem Steuerschuldner bei der Erledigung seiner steuerlichen Angelegenheiten Hilfe zu leisten. Die Anzeige des Notars ist vielmehr eine allgemeine verfahrensrechtliche Pflicht, die der Notar selbst gegenüber der Finanzbehörde zu erfüllen hat (vgl. BFH-Urteil vom 03.03.2015 - II R 30\u002F13, BFHE 249, 212, BStBl II 2015, 777, Rz 41 f.). Sinn und Zweck der Anzeige ist es, dem zuständigen Finanzamt Kenntnis von dem anzeigepflichtigen Vorgang zu verschaffen und es in die Lage zu versetzen, die mögliche Grunderwerbsteuerbarkeit des angezeigten Rechtsvorgangs zu prüfen (BFH-Urteil vom 25.04.2023 - II R 10\u002F21, BFHE 280, 399, BStBl II 2023, 1020, Rz 14; Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 18 Rz 11). \n\n43\\. bb) Eine andere Auslegung des § 110 Abs. 1 Satz 1 AO dahingehend, dass ein Notar antragsberechtigt sein kann, ergibt sich auch nicht daraus, dass die Anzeige des Notars nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2 GrEStG auch für den Steuerschuldner wirken kann. \n\n44\\. (1) In Bezug auf den Anlauf der vierjährigen Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO oder der Feststellungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. § 181 Abs. 1 Satz 1 AO ist die notarielle Anzeigepflicht im Rahmen des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO (gegebenenfalls i.V.m. § 181 Abs. 1 Satz 1 AO) beachtlich. Die Anzeigepflichten des Notars nach § 18 GrEStG und des Steuerschuldners nach § 19 GrEStG bestehen zwar grundsätzlich selbständig nebeneinander. Kommt der beurkundende Notar aber seiner Anzeigepflicht nach § 18 Abs. 1 GrEStG durch eine den Anforderungen des § 20 GrEStG entsprechende Anzeige an das zuständige Finanzamt nach, wird der Beginn der Verjährungsfristen nicht dadurch weiter hinausgeschoben, dass der ebenso anzeigeverpflichtete Steuerschuldner seine Anzeigepflicht nicht erfüllt. Denn bereits nach formgültiger Anzeige durch einen von mehreren Anzeigeverpflichteten ist der Finanzbehörde die Einleitung eines Besteuerungsverfahrens ohne weiteres möglich und ein weiteres Hinausschieben der Festsetzungs-\u002FFeststellungsfrist nicht erforderlich (vgl. BFH-Urteil vom 06.07.2005 - II R 9\u002F04, BFHE 210, 65, BStBl II 2005, 780, unter II.2.c; Wachter in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 18 Rz 234; Peters\u002FZöllner in Lippross\u002FSeibel, Basiskommentar Steuerrecht, Stand: 150 06.2025, § 18 GrEStG Rz 13). \n\n45\\. (2) Eine ordnungsgemäße Anzeige gemäß den §§ 18, 19 GrEStG ist zudem nach § 16 Abs. 5 GrEStG Voraussetzung dafür, dass ein Erwerbsvorgang nach § 16 Abs. 1 bis 4 GrEStG rückgängig gemacht werden kann. Die Wirkungen der grundsätzlich selbständig nebeneinander bestehenden Anzeigepflichten nach den §§ 18, 19 GrEStG können bei der Anwendung des § 16 Abs. 5 GrEStG unter bestimmten Voraussetzungen dem anderen Anzeigepflichtigen zugerechnet werden. Danach wirkt die Anzeige des Notars für Zwecke des § 16 Abs. 5 GrEStG auch für den Steuerschuldner. Nach dem Normzweck des § 16 Abs. 5 GrEStG genügt es, wenn der Erwerbsvorgang innerhalb der in § 18 Abs. 3 und § 19 Abs. 3 GrEStG vorgesehenen Anzeigefristen dem Finanzamt in einer Weise bekannt wird, dass es die Verwirklichung eines Tatbestands nach § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG prüfen kann. Daher muss die Anzeige grundsätzlich an die Grunderwerbsteuerstelle des zuständigen Finanzamts übermittelt werden. Ist dies der Fall, kommt es nicht darauf an, ob die Anzeige durch den Notar oder den Steuerschuldner erfolgt ist. Unerheblich ist auch, ob der Steuerschuldner Kenntnis davon hatte, ob und wenn ja, zu welchem Zeitpunkt der Notar seiner Anzeigepflicht nach der für ihn --den Notar-- geltenden Frist nachgekommen ist. Maßgeblich ist, dass dem zuständigen Finanzamt innerhalb einer der gesetzlichen Fristen der steuerbare Vorgang vollständig angezeigt wurde. Ist dies der Fall, ist der Normzweck des § 16 Abs. 5 GrEStG erfüllt (BFH-Urteil vom 21.06.2023 - II R 2\u002F21, BFHE 281, 164, BStBl II 2023, 1057, Rz 21 ff.). \n\n46\\. (3) Die Wirkungen der notariellen Anzeige in Bezug auf das Besteuerungsverfahren des Steuerpflichtigen betreffend die Grunderwerbsteuerfestsetzung lassen die Anzeige des Notars aber nicht zu einer Anzeige des Steuerschuldners werden, sondern es verbleibt auch in diesen Fallkonstellationen dabei, dass die Anzeige des Notars nach § 18 GrEStG eine eigene Verpflichtung gegenüber dem Finanzamt ist (vgl. oben unter II.2.c aa (2)). Der Notar ist weder Steuerpflichtiger noch nimmt er im Hinblick auf die Anzeigepflicht Angelegenheiten des Steuerpflichtigen wahr (BFH-Urteil vom 03.03.2015 - II R 30\u002F13, BFHE 249, 212, BStBl II 2015, 777, Rz 40). Deshalb lässt sich aus den Wirkungen der Anzeigepflicht des Notars für den Steuerschuldner keine Befugnis des Notars ableiten, bei Versäumen der Frist nach § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 Abs. 1 Satz 1 AO zu beantragen. Er ist nicht selbst Beteiligter des Besteuerungsverfahrens (s. hierzu auch § 78 AO), das heißt des Hauptsacheverfahrens, das Gegenstand der Wiedereinsetzung nach § 110 AO ist. \n\n47\\. cc) Außerdem bedingt auch das Vorbringen der Notarin zu möglichen rechtlichen Ansprüchen keine andere Auslegung von § 110 Abs. 1 Satz 1 AO. Die angeführten Ansprüche liegen entweder nicht vor oder haben keine Auswirkung auf die Besteuerung des grunderwerbsteuerrechtlichen Erwerbsvorgangs als Hauptsacheverfahren. \n\n48\\. (1) Das Versäumnis der notariellen Frist nach § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG hat nicht zur Folge, dass ein Notar Täter einer leichtfertigen Steuerverkürzung nach § 378 Abs. 1 Satz 1 AO sein kann (BFH-Urteil vom 03.03.2015 - II R 30\u002F13, BFHE 249, 212, BStBl II 2015, 777, Rz 40 --entgegen der von dem Kläger in der Revisionsbegründung angeführten Urteile des FG Baden-Württemberg vom 17.03.2004 - 5 K 59\u002F01, EFG 2004, 867, und des FG Münster vom 24.09.2009 - 8 K 2284\u002F06 GrE, EFG 2010, 507--, und BFH-Urteil vom 16.05.2023 - II R 35\u002F20, BFHE 281, 211, BStBl II 2024, 28, Rz 18). \n\n49\\. (2) Die Nichteinhaltung der Anzeigepflicht stellt zudem keine Amtspflichtverletzung des Notars dar, sodass er keinen Schadensersatzforderungen --weder des Steuerpflichtigen (BGH-Urteil vom 21.11.1978 - VI ZR 227\u002F77, Der Betrieb 1979, 445, unter II.1.; Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 7. Aufl., § 18 Rz 23) noch des Fiskus (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 17.03.2004 - 5 K 59\u002F01, EFG 2004, 867)-- ausgesetzt ist. \n\n50\\. (3) Schließlich muss in diesem Zusammenhang nicht entschieden werden, ob eine Verletzung steuerlicher Anzeigepflichten von den zuständigen Aufsichtsbehörden für Notare gemäß §§ 92 ff. der Bundesnotarordnung geahndet werden kann (vgl. hierzu eine Ahndung bejahend Wachter in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 18 Rz 238). Hierbei handelt es sich um standesrechtliche Disziplinarmaßnahmen, die keine Auswirkung auf das grunderwerbsteuerrechtliche Hauptsacheverfahren haben. \n\n51\\. d) Die zweiwöchige Frist nach § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zur erstmaligen Erstattung der Anzeige hinsichtlich des Rechtsvorgangs vom 27.10.2020 im Streitfall konnte nicht mit dem Antrag der Notarin vom 10.02.2021, der nach Fristablauf gestellt wurde, nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO analog rückwirkend verlängert werden. \n\n52\\. aa) Nach der BFH-Rechtsprechung besteht zwar grundsätzlich nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO analog die Möglichkeit der rückwirkenden Fristverlängerung für die Anzeigepflicht gemäß § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 GrEStG, obgleich die Anzeigen der Notare keine Steuererklärungen sind (BFH-Beschluss vom 20.01.2005 - II B 52\u002F04, BFHE 208, 456, BStBl II 2005, 492, unter II.2.a; Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 18 Rz 41). Die Rechtsprechung geht allerdings auch davon aus, dass nach Ablauf der Anzeigefrist eine rückwirkende Fristverlängerung zur erstmaligen Erstattung der Anzeige nicht in Betracht kommt (BFH-Urteil vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 23; BFH-Beschluss vom 20.01.2005 - II B 52\u002F04, BFHE 208, 456, BStBl II 2005, 492, unter II.2.a; zustimmend Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 18 GrEStG Rz 41 f.). Das bedeutet, dass der Notar stets innerhalb der noch offenen Zwei-Wochen-Frist vorsorglich einen Antrag auf Fristverlängerung nach § 109 Abs. 1 AO in analoger Anwendung stellen muss. \n\n53\\. bb) Ein solcher Antrag auf Fristverlängerung wurde im Streitfall erst am 10.02.2021 und somit außerhalb der bis zum 10.11.2020 laufenden Zwei-Wochen-Frist des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG gestellt, sodass eine Verlängerung der Frist nicht möglich war. \n\n54\\. 3\\. Der Senat versteht den Antrag, die Zuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO), als bloße Anregung, hierüber zu entscheiden, da dies in einem Revisionsverfahren nicht zulässig ist. Die Entscheidung nach § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO gehört sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren; zuständig ist deshalb das Gericht des ersten Rechtszuges, im Streitfall das FG (BFH-Urteil vom 26.08.2021 - V R 42\u002F20, BFHE 274, 306, BStBl II 2022, 219, Rz 47). \n\n55\\. 4\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.","BFH, Urteil vom 8. Oktober 2025 - II R 21\u002F23","2026-07-08T22:44:56.843Z","2026-07-10T22:09:05.939Z",{"id":82,"ecli":83,"slug":84,"caseNumber":85,"courtId":5,"decisionDate":76,"fullText":86,"summary":87,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":76,"parsedAt":79,"updatedAt":88},"4623","ECLI:DE:NEURIS:STRE202520363","ecli-de-neuris-stre202520363","II R 33\u002F23","#  Keine Steuerbefreiung der Einbringung von Anteilen an einer grundbesitzenden Personengesellschaft in erst kurz zuvor gegründete Kapitalgesellschaft \n\n## Leitsatz\n\nDer nach § 1 Abs. 2a des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) steuerbare Wechsel im Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Personengesellschaft aufgrund der Einbringung sämtlicher Anteile einer mittelbar beteiligten Kapitalgesellschaft in eine neu gegründete Kapitalgesellschaft ist nicht nach § 6a GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit, wenn der Einbringende nicht innerhalb von fünf Jahren vor der Einbringung zu mindestens 95 % an der anteilsaufnehmenden Kapitalgesellschaft beteiligt war.33 36\n\n## Tenor\n\nAuf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 09.11.2023 - 2 K 939\u002F20 aufgehoben.\n\nDie Sache wird an das Sächsische Finanzgericht zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen.\n\nDiesem wird die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens übertragen.\n\n## Tatbestand\n\nI.\n\n1\\. Die Klägerinnen und Revisionsbeklagten zu 1. und 2. (Klägerinnen zu 1. und 2.) sind Kommanditgesellschaften, an denen als persönlich haftender Gesellschafter jeweils eine ausländische Gesellschaft nach dem Recht des Staates X beteiligt ist. Sie sind Eigentümerinnen von in der Bundesrepublik Deutschland belegenem Grundbesitz. \n\n2\\. Sämtliche Anteile am Gesellschaftsvermögen der Klägerinnen zu 1. und 2. hält --über zwischengeschaltete Beteiligungsgesellschaften-- die D-Company. Die D-Company ist eine Kapitalgesellschaft ausländischen Rechts, an der die Regierung des Staates Z sämtliche Anteile hält. \n\n3\\. Mit dem zum 19.01.2017 in Kraft getretenen Gesetz \"… No. 2 of 2017\" wurde die I-Company als weitere Kapitalgesellschaft ausländischen Rechts gegründet (vgl. Art. 2). Zur alleinigen Anteilseignerin der I-Company wurde die Regierung des Staates Z bestimmt. Im Gegenzug sah das Gesetz die Einbringung sämtlicher Anteile der Regierung des Staates Z an der D-Company in die I-Company vor (vgl. Art. 11). \n\n4\\. Nach Anzeige des Anteilsübergangs durch die Klägerinnen zu 1. und 2. setzte der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) mit Bescheiden jeweils vom 12.02.2018 gemäß § 1 Abs. 2a des Grunderwerbsteuergesetzes in der für den Streitfall maßgeblichen Fassung (GrEStG) Grunderwerbsteuer in Höhe von … € gegenüber der Klägerin zu 1. und in Höhe von … € gegenüber der Klägerin zu 2. fest. \n\n5\\. Die Bemessung der Grunderwerbsteuer erfolgte gemäß der vom zuständigen Feststellungsfinanzamt gesondert und einheitlich festgestellten Grundbesitzwerte gemäß § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 157 Abs. 1 bis 3 des Bewertungsgesetzes. \n\n6\\. Aufgrund geänderter Feststellungen änderte das FA die Grunderwerbsteuerfestsetzung für die Klägerin zu 1. mit Bescheid vom 16.05.2018 und setzte die Grunderwerbsteuer auf … € herab. \n\n7\\. Die Einsprüche der Klägerinnen zu 1. und 2. wies das FA mit Einspruchsentscheidungen jeweils vom 23.07.2020 als unbegründet zurück. Die Gewährung der Steuervergünstigung des § 6a GrEStG versagte das FA mit der Begründung, die Vorbehaltensfrist nach § 6a Satz 4 GrEStG sei nicht eingehalten worden. \n\n8\\. Mit den hiergegen erhobenen Klagen verfolgten die Klägerinnen zu 1. und 2. ihr Begehren auf Aufhebung der angefochtenen Bescheide im Hauptantrag weiter. Hilfsweise beantragten sie, dass die Gebäude auf fremdem Boden auf einzelnen Grundstücken bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer nicht berücksichtigt werden. \n\n9\\. Das Finanzgericht (FG) gab nach der Verbindung der Verfahren der Klage im Hauptantrag statt. Es war der Auffassung, § 6a Satz 4 GrEStG stehe der Gewährung der Steuervergünstigung nicht entgegen. Die Vorbehaltensfrist sei im Streitfall zwar nicht eingehalten worden. Der Gesetzgeber habe Umstrukturierungen im Konzern aber begünstigen wollen. Die Beschränkung auf Konzernsachverhalte im Rahmen von § 6a GrEStG diene der Verhinderung missbräuchlicher Gestaltungen. Vorliegend sei eine missbräuchliche Gestaltung unter Berücksichtigung der Beteiligungsverhältnisse vor und nach der Einbringung nicht erkennbar. Über den Hilfsantrag, mit dem die Klägerinnen zu 1. und 2. beantragten, die Grunderwerbsteuerbescheide dahingehend zu ändern, dass die Gebäude auf fremdem Boden auf den Grundstücken der Klägerinnen zu 1. und 2. bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage nicht berücksichtigt werden, hat das FG nicht entschieden. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2024, 1429 veröffentlicht. \n\n10\\. Mit der gegen das FG-Urteil erhobenen Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. \n\n11\\. Das FG habe zu Unrecht nicht danach differenziert, ob es rechtlich möglich gewesen sei, die Vorbehaltensfrist nach § 6a Satz 4 GrEStG einzuhalten, sondern habe sich allein von dem gesetzgeberischen Ziel leiten lassen, wonach Umstrukturierungen innerhalb eines Konzerns erleichtert werden sollten. Das FG habe zudem verkannt, dass es nicht darauf ankomme, ob im Einzelfall eine missbräuchliche Gestaltung vorliege. \n\n12\\. Soweit die Nichteinhaltung der Behaltensfristen in der Rechtsprechung als unschädlich angesehen worden sei, betreffe dies Fallgestaltungen, in denen die Fristen aus umwandlungsrechtlichen Gründen nicht eingehalten werden könnten, etwa wenn der übernehmende Rechtsträger erst durch den Umwandlungsvorgang entstehe oder der abgebende Rechtsträger durch den Umwandlungsvorgang untergehe. Anders sei dies bei einer Einbringung, da diese keinem dem Umwandlungsgesetz (UmwG) vergleichbaren rechtlichen Korsett unterliege. Die Regelungen zur Ausgestaltung der Einbringung einschließlich der zeitlichen Gestaltung stünden zur Disposition der Beteiligten. Allein aus der Aufnahme einer Einbringung in den Tatbestand des § 6a GrEStG könne nicht auf den Willen des Gesetzgebers geschlossen werden, Einbringungen in eine kurz zuvor gegründete Gesellschaft zu begünstigen. \n\n13\\. Das FA beantragt,   \ndie Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen. \n\n14\\. Die Klägerinnen zu 1. und 2. beantragen,   \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n15\\. Das FG habe sich bei seiner Entscheidung zu Recht an dem Sinn und Zweck des § 6a GrEStG orientiert, Umstrukturierungen in einem Konzern zu erleichtern und planungssicher zu gestalten. Im Streitfall sei die Einhaltung der Vorbehaltensfrist zwar möglich gewesen, es sei jedoch zu berücksichtigen, dass mit der Umstrukturierung das Ziel verfolgt worden sei, Vermögen aus einem herrschenden Unternehmen auf eine abhängige Gesellschaft zu übertragen, die erst im Zuge des einheitlichen Einbringungsvorgangs neu entstanden sei. \n\n16\\. Die Anwendung der Begünstigung des § 6a GrEStG sei auch im Lichte von Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) geboten, da anderenfalls Unternehmen entgegen dem Gesetzeszweck gezwungen seien, auf eine kostenintensivere Ausgliederung\u002FAbspaltung zur Neugründung auszuweichen. Sofern sich die Einbringung zur Neugründung wie im Streitfall in einem homogenen Konzern ohne Beteiligung eines Dritten vollziehe, seien Mitnahmeeffekte, die eine ausnahmslose Anwendung der Fünfjahresfrist des § 6a Satz 4 GrEStG rechtfertigen könnten, denklogisch ausgeschlossen. \n\n17\\. Der Argumentation des FA sei entgegenzuhalten, dass eine Ausgliederung und die Einbringung zur Neugründung zu derselben Zielstruktur führten. In beiden Fällen bleibe der Grundbesitz in der Konzernstruktur erhalten. Bei einer Ausgliederung zur Neugründung erhalte der übertragende Rechtsträger Anteile an dem neuen Rechtsträger. Bei der Einbringung zur Neugründung sei dies ebenfalls der Fall, da das herrschende Unternehmen sämtliche Anteile an der neu gegründeten Gesellschaft erhalten und ihr Vermögen in diese eingebracht habe. \n\n18\\. Das Urteil des FG Nürnberg vom 25.04.2024 - 4 K 990\u002F22 (EFG 2024, 2053) sei nicht auf den vorliegenden Fall übertragbar. Im Streitfall sei die Einbringung auf den Zeitpunkt der Errichtung der I-Company erfolgt, so dass eine Einbringung zur Neugründung vorliege. Die Einbringung beruhe auf einer gesetzlichen Grundlage. Es habe keine Dispositionsbefugnis in Bezug auf den Zeitpunkt der Gründung und der Einbringung bestanden. Die Situation sei daher mit den vom Bundesfinanzhof (BFH) bereits entschiedenen Fällen vergleichbar, in denen die Einhaltung der Vorbehaltensfrist aus Gründen der Umwandlung nicht möglich gewesen sei. \n\n19\\. Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) ist dem Verfahren beigetreten und unterstützt das FA. Es verweist im Wesentlichen darauf, dass bei einer Einbringung von Anteilen in eine zuvor gegründete Gesellschaft die Vorbehaltensfrist grundsätzlich eingehalten werden könne. Hierdurch unterscheide sich die Einbringung von solchen Umwandlungsvorgängen, bei denen die Fristen des § 6a Satz 4 GrEStG aus Rechtsgründen nicht gewahrt werden könnten. Fristen, auf die die an dem Umwandlungsvorgang beteiligten Rechtsträger einwirken und insoweit gestalten könnten, müssten auch unter Berücksichtigung der BFH-Rechtsprechung weiterhin eingehalten werden. \n\n20\\. Das BMF hat keinen Antrag gestellt. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n21\\. Die Revision ist begründet. Sie führt nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG. Das FG hat zu Unrecht entschieden, dass für die nach § 1 Abs. 2a GrEStG steuerbare Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach § 6a GrEStG erfüllt sind. \n\n22\\. 1\\. Die Einbringung von 100 % der Anteile an der D-Company in die I-Company erfüllt den Tatbestand des § 1 Abs. 2a GrEStG. \n\n23\\. a) Gehört zum Vermögen einer Personengesellschaft ein inländisches Grundstück und ändert sich innerhalb von fünf Jahren der Gesellschafterbestand unmittelbar oder mittelbar dergestalt, dass mindestens 95 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen auf neue Gesellschafter übergehen, gilt dies nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG als ein auf die Übereignung eines Grundstücks auf eine neue Personengesellschaft gerichtetes Rechtsgeschäft. Die Änderung des Gesellschafterbestandes nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG kann in einem einzelnen Rechtsvorgang oder in Teilakten über einen Zeitraum von längstens fünf Jahren erfolgen (BFH-Urteile vom 17.06.2020 - II R 18\u002F17, BFHE 270, 252, BStBl II 2021, 318; vom 25.09.2024 - II R 46\u002F22, BStBl II 2025, 329). \n\n24\\. b) Ist eine Kapitalgesellschaft an einer Personengesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligt, gelten gemäß § 1 Abs. 2a Satz 3 GrEStG die Sätze 4 und 5. Danach gilt eine unmittelbar beteiligte Kapitalgesellschaft in vollem Umfang als neue Gesellschafterin, wenn an ihr mindestens 95 % der Anteile auf neue Gesellschafter übergehen. Bei mehrstufigen Beteiligungen gilt dies auf der Ebene jeder mittelbar beteiligten Kapitalgesellschaft entsprechend. Ein vertikales Hindurchrechnen der Beteiligungen wie bei Personengesellschaften (§ 1 Abs. 2a Satz 2 GrEStG) ist nicht vorgesehen (BFH-Urteil vom 31.07.2024 - II R 28\u002F21, BFHE 285, 443, BFH\u002FNV 2025, 216, m.w.N.). \n\n25\\. c) Nach diesen Grundsätzen hat das FG zutreffend erkannt, dass sich mit Wirkung zum 19.01.2017 der mittelbare Gesellschafterbestand der Klägerinnen zu 1. und 2. im Sinne des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG geändert hat. Aufgrund der Einbringung von 100 % der Anteile an der D-Company in die I-Company durch das am 19.01.2017 in Kraft getretene Gesetz \"… No. 2 of 2017\" gilt die mittelbar an den Klägerinnen zu 1. und 2. beteiligte D-Company gemäß § 1 Abs. 2a Satz 4 GrEStG als neue Gesellschafterin der Klägerinnen zu 1. und 2. Zwar blieb die Regierung des Staates Z auch nach der Einbringung ihrer Anteile an der D-Company in die I-Company auf der obersten Beteiligungsebene weiterhin zu 100 % (mittelbar) an den Klägerinnen zu 1. und 2. beteiligt. Für die Beurteilung der Frage, ob eine an der grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligte Kapitalgesellschaft als neue Gesellschafterin im Sinne des § 1 Abs. 2a Satz 4 GrEStG gilt, weil an ihr mindestens 95 % der Anteile auf neue Gesellschafter übergehen, ist jedoch nur auf die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft selbst abzustellen. Die Übertragung von mindestens 95 % der Anteile ist auch dann nach § 1 Abs. 2a GrEStG steuerbar, wenn der Altgesellschafter nach der Übertragung der Anteile weiterhin mittelbar in vollem Umfang an der grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligt bleibt (vgl. BFH-Urteile vom 29.02.2012 - II R 57\u002F09, BFHE 237, 244, BStBl II 2012, 917; vom 31.07.2024 - II R 28\u002F21, BFHE 285, 443, BFH\u002FNV 2025, 216, m.w.N.). \n\n26\\. 2\\. Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass die nach § 1 Abs. 2a GrEStG steuerbare Einbringung nicht nach § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG von der Steuer befreit ist. \n\n27\\. a) Beim Übergang eines Grundstücks von einer Gesamthand auf eine andere Gesamthand wird nach § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG die Steuer nicht erhoben, soweit Anteile der Gesellschafter am Vermögen der erwerbenden Gesamthand den jeweiligen Anteilen dieser Gesellschafter am Vermögen der übertragenden Gesamthand entsprechen. Die Vorschrift findet auch auf nach § 1 Abs. 2a GrEStG steuerbare Erwerbsvorgänge Anwendung, da bei wesentlichen Änderungen im Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Personengesellschaft der Übergang der Grundstücke auf eine \"neue\" Personengesellschaft fingiert wird. Dies gilt auch in den Fällen, in denen sich, wie im Streitfall, der Gesellschafterbestand der grundbesitzenden Personengesellschaft nur mittelbar ändert (vgl. Viskorf in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 6 Rz 53, m.w.N.). \n\n28\\. b) § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG ist im Anwendungsbereich des § 1 Abs. 2a GrEStG jedoch einschränkend auszulegen. Würde für die Anwendung des § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG im Fall eines fiktiven Grundstücksübergangs nach § 1 Abs. 2a GrEStG allein auf die unmittelbare Beteiligung der Gesellschafter der neuen Personengesellschaft abgestellt, so würden zugleich alle mittelbaren Änderungen im Gesellschafterbestand, die von § 1 Abs. 2a GrEStG als steuerbar erfasst werden, durch die gegenläufige Begünstigung aus § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG wieder neutralisiert. Letzteres ist vom Gesetzgeber offensichtlich nicht beabsichtigt. Dementsprechend gelten Kapitalgesellschaften, die durch die Änderung ihrer Beteiligungsverhältnisse um mindestens 95 % als Neugesellschafter anzusehen sind, im Rahmen der Anwendung von § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG als nicht am Vermögen der --fiktiv-- neuen Gesamthandsgemeinschaft beteiligt. Anderenfalls liefe der Anwendungsbereich des § 1 Abs. 2a GrEStG in diesen Fällen wegen der gegenläufigen Anwendung des § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG generell leer (BFH-Urteil vom 29.02.2012 - II R 57\u002F09, BFHE 237, 244, BStBl II 2012, 917, Rz 19, m.w.N.; vgl. auch Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 05.03.2024, BStBl I 2024, 410, Rz 20). \n\n29\\. c) Nach diesen Grundsätzen hat das FG die Anwendung des § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG zu Recht abgelehnt. \n\n30\\. aa) Für die Anwendung des § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG kommt es nicht darauf an, dass der unmittelbare Gesellschafterbestand der Klägerinnen zu 1. und 2. von der Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company unberührt blieb und damit auf der unmittelbaren Beteiligungsebene Beteiligungsgleichheit gewährleistet war. Entscheidend ist, dass die D-Company, die aufgrund des vollständigen Wechsels ihres unmittelbaren Gesellschafterbestandes als Neugesellschafterin der Klägerinnen zu 1. und 2. anzusehen ist (§ 1 Abs. 2a Satz 4 GrEStG), nicht mehr im Sinne von § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG am Vermögen der fiktiv neuen Gesamthandsgemeinschaft beteiligt war. \n\n31\\. bb) Der Umstand, dass die Regierung des Staates Z auch nach der Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company auf der obersten Beteiligungsebene weiterhin (mittelbar) an den Klägerinnen zu 1. und 2. beteiligt blieb, genügt, wie das FG zu Recht erkannt hat, ebenfalls nicht für eine Anwendung von § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG. Denn für Zwecke des § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG kann nicht durch eine Kapitalgesellschaft auf die dahinterstehenden --mittelbar-- Beteiligten \"durchgeschaut\" werden (vgl. BFH-Urteil vom 29.02.2012 - II R 57\u002F09, BFHE 237, 244, BStBl II 2012, 917, Rz 20). \n\n32\\. 3\\. Das FG hat jedoch zu Unrecht angenommen, dass für den nach § 1 Abs. 2a GrEStG steuerbaren Einbringungsvorgang die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach § 6a GrEStG erfüllt sind. \n\n33\\. a) Gemäß § 6a Satz 1 GrEStG wird für einen nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2, 2a, 3 oder Abs. 3a GrEStG steuerbaren Rechtsvorgang aufgrund einer Umwandlung im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UmwG, einer Einbringung oder eines anderen Erwerbsvorgangs auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage die Steuer nicht erhoben. Gemäß § 6a Satz 3 GrEStG gilt die Steuerbegünstigung nach § 6a Satz 1 GrEStG nur, wenn an dem Vorgang ausschließlich ein herrschendes Unternehmen und ein oder mehrere von diesem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften oder mehrere von einem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften beteiligt sind. Im Sinne von § 6a Satz 3 GrEStG abhängig ist eine Gesellschaft, an deren Kapital oder Gesellschaftsvermögen das herrschende Unternehmen innerhalb von fünf Jahren vor dem Rechtsvorgang (Vorbehaltensfrist) und fünf Jahren nach dem Rechtsvorgang (Nachbehaltensfrist) unmittelbar oder mittelbar oder teils unmittelbar, teils mittelbar zu mindestens 95 % ununterbrochen beteiligt ist (§ 6a Satz 4 GrEStG). \n\n34\\. b) Diese Voraussetzungen sind entgegen der Auffassung des FG im Streitfall nicht erfüllt. Dabei kann offenbleiben, ob die Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company, die auf gesetzlicher Grundlage nach ausländischem Recht vollzogen wurde, überhaupt als begünstigungsfähiger Rechtsvorgang im Sinne des § 6a Satz 1 GrEStG anzusehen ist, der ausdrücklich nur Umwandlungen nach dem deutschen Umwandlungsgesetz oder aufgrund des Rechts eines Mitgliedstaats der Europäischen Union oder eines Staates, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, erfasst, und ob sich die Anwendung möglicherweise aus Art. 23 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und … zur Vermeidung der Doppelbesteuerung … ergibt. \n\n35\\. Die Anwendung des § 6a GrEStG scheitert im Streitfall jedenfalls daran, dass an dem Einbringungsvorgang entgegen den Anforderungen aus § 6a Satz 3 und 4 GrEStG nicht ausschließlich ein herrschendes und eine von diesem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaft beteiligt waren. \n\n36\\. aa) Beteiligt an dem steuerbaren Einbringungsvorgang vom 19.01.2017 waren die Regierung des Staates Z als anteilsabgebender Rechtsträger und die I-Company als anteilsaufnehmende Gesellschaft. Die I-Company ist jedoch keine von der Regierung des Staates Z im Sinne des § 6a Satz 3 GrEStG abhängige Gesellschaft. Zwar erwarb die Regierung des Staates Z im Gegenzug für die Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company sämtliche Anteile an der I-Company und war damit deren alleinige Anteilseignerin. Sie hielt die Beteiligung an der I-Company im Einbringungszeitpunkt allerdings erst seit deren Gründung am 19.01.2017 und damit nicht, wie von § 6a Satz 3 und 4 GrEStG gefordert, für einen Zeitraum von fünf Jahren. \n\n37\\. bb) Auf die Einhaltung der fünfjährigen Vorbehaltensfrist kann im Streitfall nicht nach den in den BFH-Urteilen vom 21.08.2019 - II R 16\u002F19 (II R 36\u002F14) --BFHE 266, 335, BStBl II 2020, 333-- und vom 25.09.2024 - II R 2\u002F22 (BStBl II 2025, 253) aufgestellten Rechtsgrundsätzen verzichtet werden. \n\n38\\. (1) Der BFH hat in den genannten Urteilen entschieden, dass bei einer Ausgliederung zur Neugründung gemäß § 123 Abs. 3 Nr. 2 UmwG die in § 6a Satz 4 GrEStG genannten Fristen nur insoweit eingehalten werden müssen, als sie aufgrund eines begünstigten Umwandlungsvorgangs auch eingehalten werden können. Bei einer Ausgliederung zur Neugründung kann die Vorbehaltensfrist umwandlungsbedingt nicht eingehalten werden, weil die neu gegründete Gesellschaft erst durch die Ausgliederung entsteht (BFH-Urteil vom 25.09.2024 - II R 2\u002F22, BStBl II 2025, 253; BFH-Beschluss vom 03.05.2023 - II B 27\u002F22, BFH\u002FNV 2024, 920; gleicher Ansicht die Finanzverwaltung in den Gleich lautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder zur Anwendung des § 6a GrEStG vom 25.05.2023, BStBl I 2023, 995, Tz. 3.2.2.1). \n\n39\\. (2) Diese Rechtsgrundsätze lassen sich entgegen der Auffassung des FG nicht auf den Streitfall übertragen. Anders als bei einer Ausgliederung zur Neugründung, bei der die neu gegründete Gesellschaft rechtlich erst durch den Umwandlungsvorgang entsteht, ist es bei einer Einbringung von Anteilen in eine zuvor gegründete Gesellschaft rechtlich möglich, dass das herrschende Unternehmen an der abhängigen Gesellschaft innerhalb von fünf Jahren vor dem Einbringungsvorgang beteiligt ist. Zwar fallen im Streitfall der Zeitpunkt der Gründung der I-Company und der Zeitpunkt der Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company aufgrund der Regelungen in Art. 11 des Gesetzes \"… No. 2 of 2017\" auf denselben Tag, nämlich den 19.01.2017. Allerdings handelt es sich nicht um einen einheitlichen Einbringungsvorgang aus Rechtsgründen, bei dem die I-Company selbst als neue Gesellschaft zwangsläufig erst als Folge der Einbringung entsteht. Vielmehr erfolgte die Gründung der I-Company gemäß Art. 2 des Gesetzes \"… No. 2 of 2017\" eigenständig und getrennt von dem Einbringungsvorgang, der unabhängig von der Gründung der I-Company in Art. 11 des Gesetzes \"… No. 2 of 2017\" geregelt wurde. Dass der Tag der Gründung der I-Company mit der Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company aus Rechtsgründen denknotwendig zusammenfallen muss, ist nicht erkennbar und wird auch von den Klägerinnen zu 1. und 2. nicht geltend gemacht. Eine solche zeitliche Verknüpfung wurde durch die Regelung beider Vorgänge in dem Gesetz \"… No. 2 of 2017\" zwar im Ergebnis hergestellt, eine zwingende Rechtsfolge des Einbringungsvorgangs ist dies jedoch nicht. Die vorliegende Fallkonstellation ist daher nicht mit den vom BFH entschiedenen Fallgestaltungen vergleichbar, in denen die Vorbehaltensfrist aus Rechtsgründen nicht eingehalten werden kann. \n\n40\\. cc) Unerheblich ist entgegen der Auffassung des FG auch, dass bei einer Einbringung innerhalb eines Konzerns ein Missbrauch der Steuerbefreiung ausgeschlossen ist. Die vom FG vorgenommene Auslegung des § 6a GrEStG in der Weise, dass im Einzelfall eine Missbrauchsprüfung durchzuführen ist, ist im Gesetzeswortlaut nicht angelegt. Der Gesetzgeber wollte bei der Einführung der Vorbehaltens- und Nachbehaltensfristen zwar ungewollte Mitnahmeeffekte verhindern (vgl. BTDrucks 17\u002F147, S. 10). Daraus lässt sich aber nicht schließen, dass auf die Einhaltung der Vorbehaltensfrist immer dann verzichtet werden kann, wenn aufgrund einer konzerninternen Gestaltung ein Missbrauch nicht erkennbar ist. Der Verzicht auf die Einhaltung der in § 6a Satz 4 GrEStG normierten Fristen muss einen Anknüpfungspunkt in der Systematik der Vorschrift haben (vgl. BFH-Urteil vom 21.08.2019 - II R 16\u002F19 (II R 36\u002F14), BFHE 266, 335, BStBl II 2020, 333, Rz 28). Ein solcher besteht nur, wenn die Einhaltung der Vorbehaltensfrist wie bei der Ausgliederung zur Neugründung umwandlungsbedingt nicht möglich ist, weil die neu gegründete Gesellschaft erst durch die Ausgliederung entsteht. Daran fehlt es hier. \n\n41\\. 4\\. In der unterschiedlichen Behandlung der Ausgliederung zur Neugründung und der Einbringung von Geschäftsanteilen in eine neu gegründete Gesellschaft in Bezug auf die Einhaltung der Vorbehaltensfrist nach § 6a Satz 4 GrEStG liegt keine Verletzung von Art. 3 Abs. 1 GG. \n\n42\\. a) Der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Er gilt sowohl für ungleiche Belastungen wie auch für ungleiche Begünstigungen, weshalb auch ein gleichheitswidriger Begünstigungsausschluss, bei dem eine Begünstigung einem Personenkreis gewährt, einem anderen Personenkreis aber vorenthalten wird, grundsätzlich untersagt ist (vgl. z.B. Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 11.01.2005 - 2 BvR 167\u002F02, BVerfGE 112, 164; vom 21.06.2006 - 2 BvL 2\u002F99, BVerfGE 116, 164, m.w.N.). Der allgemeine Gleichheitssatz ist verletzt, wenn sich ein vernünftiger, sich aus der Natur der Sache ergebender oder sonst sachlich einleuchtender Grund für die gesetzliche Differenzierung nicht finden lässt oder eine Gruppe von Normadressaten im Vergleich zu einer anderen anders behandelt wird, obwohl zwischen beiden Gruppen keine Unterschiede von solcher Art und solchem Gewicht bestehen, dass sie die unterschiedliche Belastung rechtfertigen können (vgl. zuletzt BVerfG-Urteil vom 26.03.2025 - 2 BvR 1505\u002F20, Deutsches Steuerrecht 2025, 761). \n\n43\\. b) Danach liegt ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG nicht vor. Entgegen der Auffassung der Klägerinnen zu 1. und 2. unterscheiden sich die Ausgliederung zur Neugründung einerseits und die Einbringung von Geschäftsanteilen in eine neu gegründete Gesellschaft andererseits in rechtserheblicher Weise dadurch, dass bei einer Ausgliederung zur Neugründung der aufnehmende Rechtsträger durch den Umwandlungsvorgang rechtlich erst entsteht, während im Fall der Einbringung die Geschäftsanteile auf einen bereits bestehenden Rechtsträger übertragen werden. Anders als in den Fällen, in denen die Behaltensfristen des § 6a Satz 4 GrEStG aus Rechtsgründen nicht eingehalten werden können, besteht im Falle der Einbringung in eine neu gegründete Gesellschaft die Möglichkeit, durch die Wahl des Einbringungszeitpunkts auf die Einhaltung der Vorbehaltensfrist des § 6a Satz 4 GrEStG Einfluss zu nehmen. Da es möglich ist, die vom Gesetz geforderte Vorbehaltensfrist einzuhalten, besteht keine Veranlassung, abweichend vom Wortlaut auf die Einhaltung der Frist zu verzichten (vgl. BFH-Urteile vom 22.08.2019 - II R 17\u002F19 (II R 58\u002F14), BFHE 266, 370, BStBl II 2020, 348; vom 25.09.2024 - II R 46\u002F22, BStBl II 2025, 329; BFH-Beschluss vom 03.05.2023 - II B 27\u002F22, BFH\u002FNV 2024, 920). \n\n44\\. 5\\. Das FG ist von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Sein Urteil, mit dem es den Hauptanträgen der Klägerinnen zu 1. und 2. stattgegeben hat, war daher aufzuheben. \n\n45\\. Der Senat kann nicht gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO in der Sache selbst entscheiden. Gibt das FG einer Klage --wie hier-- im Hauptantrag statt und legt das FA Revision ein, ist zwar in der Revision grundsätzlich auch über die Hilfsanträge zu entscheiden, zu denen das FG keine Entscheidung treffen musste (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 25.04.2012 - I R 2\u002F11, BFH\u002FNV 2012, 1649; vom 07.06.2016 - VIII R 32\u002F13, BFHE 253, 565, BStBl II 2016, 769). Im Streitfall fehlen jedoch die erforderlichen Feststellungen, um über die vor dem FG gestellten Hilfsanträge der Klägerinnen zu 1. und 2. zu entscheiden. Auf der Grundlage des vorliegenden Sachverhalts kann insbesondere nicht beurteilt werden, wem die in den Hilfsanträgen bezeichneten Gebäude auf fremdem Grund und Boden grunderwerbsteuerrechtlich zuzurechnen sind. Mit der Aufhebung des angegriffenen Urteils und der Zurückverweisung der Sache an das FG wird das gesamte Verfahren daher erneut beim FG anhängig (vgl. BFH-Urteile vom 13.10.2016 - IV R 21\u002F13, BFHE 256, 156, BStBl II 2017, 475, Rz 68; vom 12.04.2022 - VI R 22\u002F20, BFHE 277, 126, BStBl II 2023, 384). \n\n46\\. 6\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.","Keine Steuerbefreiung der Einbringung von Anteilen an einer grundbesitzenden Personengesellschaft in erst kurz zuvor gegründete Kapitalgesellschaft","2026-07-10T22:09:05.721Z",{"id":90,"ecli":91,"slug":92,"caseNumber":93,"courtId":5,"decisionDate":76,"fullText":94,"summary":95,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":76,"parsedAt":79,"updatedAt":96},"4625","ECLI:DE:NEURIS:STRE202620052","ecli-de-neuris-stre202620052","II R 20\u002F23","#  BFH, Urteil vom 8. Oktober 2025 - II R 20\u002F23 \n\n## Leitsatz\n\n1\\. Hat der Notar seine Pflicht zur fristgemäßen Anzeige eines grunderwerbsteuerpflichtigen Rechtsvorgangs nach § 18 Abs. 3 Satz 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) nicht eingehalten, ist ihm keine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 der Abgabenordnung (AO) zu gewähren. Der Notar ist nicht \"jemand\" im Sinne des § 110 Abs. 1 Satz 1 AO.39\n\n2\\. Hat ein Steuerschuldner einen der Grunderwerbsteuer unterliegenden Rechtsvorgang mangels Wissens um die Steuerpflicht nicht nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG rechtzeitig angezeigt, ist ihm keine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO wegen der versäumten Frist zu gewähren (Anschluss an Urteil des Bundesfinanzhofs -- BFH \\-- vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 24).38\n\n3\\. Nach Ablauf der Anzeigefrist kommt eine rückwirkende Fristverlängerung nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO (analog) zur erstmaligen Erstattung der Anzeige weder für den Steuerschuldner noch für den Notar in Betracht (Anschluss an BFH-Urteil vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 23).38 51\n\n## Tenor\n\nDie Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts München vom 26.10.2022 - 4 K 2409\u002F21 wird als unbegründet zurückgewiesen.\n\nDie Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI.\n\n1\\. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) und ihr Bruder **setzten mit notariell beurkundetem Teilerbauseinandersetzungsvertrag vom 27.10.2020 die Erbengemeinschaft nach ihrer Mutter auseinander. Die Klägerin erwarb einen 50%igen Anteil an einer grundbesitzenden GmbH, an der sie vor der Übertragung bereits 50 % der Anteile hielt. Die beurkundende Notarin zeigte dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) den Rechtsvorgang nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes in der auf den Streitzeitraum anwendbaren Fassung (GrEStG) an, jedoch nicht innerhalb der zweiwöchigen Frist des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG. Die Anzeige ging beim FA erst am 23.11.2020 ein. Weder die Klägerin noch ihr Bruder zeigten die Übertragung der GmbH-Anteile innerhalb der zweiwöchigen Frist bei der Grunderwerbsteuerstelle des FA an.\n\n2\\. Mit Schreiben vom 25.11.2020 teilte das FA der Klägerin mit, dass der Rechtsvorgang vom 27.10.2020 nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliege. \n\n3\\. Mit von derselben Notarin beurkundetem Aufhebungs- und Rückerwerbsvertrag vom 18.12.2020 hoben die Klägerin und ihr Bruder die Teilerbauseinandersetzung vom 27.10.2020 vollumfänglich auf. \n\n4\\. Mit Schreiben vom 10.02.2021, das am 12.02.2021 beim FA einging, beantragte die Notarin Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 der Abgabenordnung (AO) wegen der versäumten Frist nach § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG hinsichtlich der Anzeige des Teilerbauseinandersetzungsvertrags vom 27.10.2020 sowie eine rückwirkende Verlängerung der Frist nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO analog. Die notarielle Anzeigefrist sei unverschuldet versäumt worden. Die Notarin habe erst am 05.02.2021 von der Fristversäumnis Kenntnis erlangt. Die Anzeigenerstattung sei einer zuverlässigen und ständig überwachten Büroangestellten übertragen gewesen. Diese habe die Frist aus unerklärlichen Gründen in diesem Einzelfall nicht eingehalten. Die Mitarbeiter im Notariat seien angewiesen, alle Anzeigen an das Finanzamt spätestens binnen drei Tagen nach der Beurkundung anzufertigen und sodann spätestens in der Folgewoche der Beurkundung zu versenden. Jeweilige eidesstattliche Versicherungen der Notarin und der Büroangestellten wurden mit den Anträgen eingereicht. Mit Bescheid vom 24.02.2021 lehnte das FA die Anträge der Notarin auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 Abs. 1 AO und rückwirkende Verlängerung der Anzeigefrist gemäß § 109 Abs. 1 Satz 2 AO analog ab. \n\n5\\. Am 01.03.2021 stellten die Klägerin und ihr Bruder jeweils Anträge auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wegen der versäumten Frist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG hinsichtlich der Anzeige des Teilerbauseinandersetzungsvertrags. Ihnen sei nicht bewusst gewesen, dass der Rechtsvorgang vom 27.10.2020 der Grunderwerbsteuer unterlegen habe. Mit Bescheiden jeweils vom 10.03.2021 lehnte das FA die Anträge ab. \n\n6\\. Mit Bescheiden vom 30.04.2021 setzte das FA für den Erwerbsvorgang vom 27.10.2020 gegen die Klägerin Grunderwerbsteuer in Höhe von … € fest. Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein. \n\n7\\. Den Einspruch der Notarin gegen den Ablehnungsbescheid vom 24.02.2021 auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand der in § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG normierten Frist wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 11.10.2021 als unbegründet zurück. Die hiergegen vor dem Finanzgericht (FG) erhobene Klage (Aktenzeichen 4 K 2345\u002F21) blieb erfolglos (nachfolgend Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 08.10.2025 - II R 22\u002F23, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt). Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2023, 285 veröffentlicht. \n\n8\\. Die Einsprüche der Klägerin und ihres Bruders gegen die Ablehnung der Wiedereinsetzung in den vorigen Stand bezüglich der in § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG normierten Frist und gegen die Grunderwerbsteuerbescheide vom 30.04.2021 verband das FA zur gemeinsamen Entscheidung und wies alle Einsprüche mit Einspruchsentscheidung ebenfalls vom 11.10.2021 als unbegründet zurück. \n\n9\\. Die Klage der Klägerin vor dem FG (Aktenzeichen 4 K 2409\u002F21) hatte keinen Erfolg. Das Urteil ist in EFG 2023, 287 veröffentlicht. \n\n10\\. Mit ihrer Revision macht die Klägerin eine Verletzung von § 110 Abs. 1 Satz 1 AO, § 16 Abs. 5, § 18 Abs. 3 Satz 1 und § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG geltend. Ihr sei Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO in die versäumte Frist des § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zu gewähren; sie habe diese Frist unverschuldet versäumt, da sie nicht gewusst habe, dass der Rechtsvorgang vom 27.10.2020 der Grunderwerbsteuer unterliegt. Der Notarin sei Wiedereinsetzung in die versäumte Frist des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zuzubilligen. Die durch die Notarin vorgenommene ordnungsgemäße Anzeige wirke im Rahmen der Anwendung des § 16 Abs. 5 GrEStG auch für die Klägerin. Sie habe überdies keine Überwachungspflicht hinsichtlich der Einhaltung der Frist durch die Notarin getroffen. Die zweiwöchige Frist des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG sei im Streitfall nur geringfügig überschritten worden, sodass § 16 Abs. 5 GrEStG wegen der Existenz einer ungeschriebenen Bagatellgrenze entsprechend teleologisch zu reduzieren sei. Der Zweck des § 16 Abs. 5 GrEStG, die Finanzverwaltung in die Lage zu versetzen, den Steuerfall umfangreich zu prüfen, sei durch die geringfügige Fristüberschreitung nicht gefährdet worden. § 16 Abs. 2 Nr. 2 i.V.m. Abs. 5 GrEStG sperre die Rückgängigmachung nicht, wenn --wie im Streitfall-- sowohl das Verpflichtungsgeschäft --die Verpflichtung zur Übertragung der GmbH-Anteile-- als auch das Verfügungsgeschäft --die Abtretung der GmbH-Anteile nach den §§ 398, 413 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB)-- wirksam angefochten worden seien. Auch ein Rechtsirrtum oder Rechtsfolgenirrtum stelle nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) einen Anfechtungsgrund dar. \n\n11\\. Die Klägerin beantragt,   \ndie Vorentscheidung, den Grunderwerbsteuerbescheid vom 30.04.2021 und die Einspruchsentscheidung vom 11.10.2021 aufzuheben,  \nhilfsweise, den Ablehnungsbescheid vom 10.03.2021 und die Einspruchsentscheidung vom 11.10.2021 aufzuheben und das FA zu verpflichten, ihr Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 Abs. 1 AO in die versäumte Frist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zu gewähren, hilfsweise eine nachträgliche Fristverlängerung gemäß § 109 Abs. 1 Satz 2 AO hinsichtlich der Anzeigefrist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zu gewähren,  \nsowie der Notarin Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 Abs. 1 AO in die versäumte Frist gemäß § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zu gewähren, hilfsweise der Notarin eine rückwirkende Verlängerung nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO analog der versäumten Frist gemäß § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zu gewähren und die Grunderwerbsteuer nach § 16 GrEStG nicht festzusetzen,  \nsowie die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären. \n\n12\\. Das FA beantragt,   \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n13\\. Die Revision ist sowohl im Hauptantrag als auch in den Hilfsanträgen unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass die Grunderwerbsteuerfestsetzung vom 30.04.2021 rechtmäßig ist. Auf die Rückgängigmachung des Teilerbauseinandersetzungsvertrags vom 27.10.2020 findet § 16 Abs. 2 GrEStG keine Anwendung, weil der Rechtsvorgang, anders als von § 16 Abs. 5 GrEStG vorausgesetzt, nicht fristgerecht angezeigt wurde. Weder der Klägerin noch der Notarin ist Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO in die versäumten Fristen zu gewähren. Eine rückwirkende Verlängerung der Anzeigefristen nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO (analog) kommt nicht in Betracht. \n\n14\\. 1\\. Die Revision ist im Hauptantrag unbegründet. Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Rechtsvorgang nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt und die Steuer festzusetzen war. \n\n15\\. a) Gehört zum Vermögen einer Gesellschaft ein inländisches Grundstück, so unterliegt nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Steuer, soweit eine Besteuerung nach § 1 Abs. 2a GrEStG nicht in Betracht kommt, ein Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übertragung eines oder mehrerer Anteile der Gesellschaft begründet, wenn durch die Übertragung unmittelbar oder mittelbar mindestens 95 % der Anteile der Gesellschaft in der Hand des Erwerbers oder in der Hand von herrschenden und abhängigen Unternehmen oder abhängigen Personen oder in der Hand von abhängigen Unternehmen oder abhängigen Personen allein vereinigt werden würden. \n\n16\\. b) Durch den Teilerbauseinandersetzungsvertrag vom 27.10.2020 wurde ein Anspruch auf Übertragung eines weiteren 50%igen Anteils an der grundbesitzenden GmbH begründet, wodurch sich alle Anteile an der grundbesitzenden GmbH erstmals allein in der Hand der Klägerin vereinigen würden. Hierdurch wurde der Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG verwirklicht. Die einzelnen Parameter der Festsetzung (zum Beispiel der Wert der Gegenleistung und die Höhe der Steuer) stehen unter den Beteiligten nicht im Streit. \n\n17\\. c) Weder der Teilerbauseinandersetzungsvertrag als Verpflichtungsgeschäft noch die Abtretung der GmbH-Anteile wurden wirksam angefochten. Es kann dahingestellt bleiben, ob im Streitfall überhaupt eine wirksame Anfechtungserklärung hinsichtlich der beiden Rechtsgeschäfte vorliegt. Jedenfalls fehlt es jeweils an einem Anfechtungsgrund. Eine Anfechtung wegen Motivirrtums nach § 119 Abs. 1 BGB oder wegen eines Irrtums über wesentliche Eigenschaften der GmbH-Anteile nach § 119 Abs. 2 BGB scheidet aus. \n\n18\\. aa) Wer bei der Abgabe einer Willenserklärung über deren Inhalt im Irrtum war oder eine Erklärung dieses Inhalts überhaupt nicht abgeben wollte, kann die Erklärung anfechten, wenn anzunehmen ist, dass er sie bei Kenntnis der Sachlage und bei verständiger Würdigung des Falles nicht abgegeben haben würde (§ 119 Abs. 1 BGB). Bei einem Inhaltsirrtum entspricht zwar der äußere Tatbestand dem Willen des Erklärenden, dieser irrt sich jedoch über die Bedeutung oder die Tragweite seiner Erklärung. Nicht nach § 119 Abs. 1 BGB anfechtbar sind dagegen Erklärungen, die auf einen im Stadium der Willensbildung unterlaufenen Irrtum im Beweggrund --Motivirrtum-- oder auf einer Fehlvorstellung über die Rechtsfolgen beruhen, die sich nicht aus dem Inhalt der Erklärung ergeben, sondern kraft Gesetzes eintreten (Rechtsfolgenirrtum). Ein Inhaltsirrtum kann zwar auch darin begründet sein, dass der Erklärende über die Rechtsfolgen seiner Willenserklärung irrt, weil das Rechtsgeschäft nicht nur die von ihm erstrebten Rechtswirkungen erzeugt, sondern auch solche, die sich davon unterscheiden. Ein derartiger Rechtsirrtum berechtigt jedoch nur dann zur Anfechtung, wenn das vorgenommene Rechtsgeschäft wesentlich andere als die beabsichtigten Wirkungen erzeugt. Dagegen ist der nicht erkannte Eintritt zusätzlicher und mittelbarer Rechtswirkungen, die zu den gewollten und eingetretenen Rechtsfolgen hinzutreten, kein Irrtum über den Inhalt der Erklärung mehr, sondern ein unbeachtlicher Motivirrtum (BGH-Beschluss vom 05.06.2008 - V ZB 150\u002F07, BGHZ 177, 62, unter III.2.b bb; Erman\u002FArnold, BGB, 17. Aufl., § 119 Rz 28). \n\n19\\. bb) Danach handelt es sich bei der Annahme der Klägerin, dass der Teilerbauseinandersetzungsvertrag nicht der Grunderwerbsteuer unterliegt, um einen unbeachtlichen Motivirrtum. Bei der Entstehung von Grunderwerbsteuer aufgrund des Teilerbauseinandersetzungsvertrags vom 27.10.2020 handelt es sich nicht um eine durch das Rechtsgeschäft bedingte Hauptrechtsfolge dieses Vertrags. Diese ist die unentgeltliche Übertragung der 50%igen GmbH-Anteile auf die Klägerin in Erfüllung der vereinbarten Teilerbauseinandersetzung. Die Entstehung der Grunderwerbsteuer gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG ist dagegen eine mittelbare, steuerliche Rechtsfolge des zivilrechtlichen Verpflichtungsgeschäfts. Die mögliche irrige Annahme der Klägerin über das Nichtentstehen einer Steuerpflicht stellt deshalb einen unbeachtlichen Motivirrtum dar. \n\n20\\. cc) Auch eine Anfechtung wegen eines Irrtums über wesentliche Eigenschaften der GmbH-Beteiligung nach § 119 Abs. 2 BGB war nicht möglich. Nach § 119 Abs. 2 BGB gilt als Irrtum über den Inhalt der Erklärung auch der Irrtum über solche Eigenschaften der Person oder der Sache, die im Verkehr als wesentlich angesehen werden. Unter diesen Begriff können nur solche tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fallen, die den Gegenstand selbst kennzeichnen, nicht aber Umstände, die nur mittelbar einen Einfluss auf seine Bewertung auszuüben vermögen; zukünftige Umstände zählen nicht zu den Eigenschaften (vgl. BGH-Urteil vom 18.12.1954 - II ZR 296\u002F53, BGHZ 16, 54, unter II.2.). Die entstandene Grunderwerbsteuer haftete nicht der GmbH-Beteiligung an, sondern entstand erst aufgrund der Begründung einer Pflicht zur Übertragung der 50%igen Beteiligung und dadurch bedingten Vereinigung aller GmbH-Anteile bei der Klägerin gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG. Sie war deshalb keine Eigenschaft der GmbH-Beteiligung im Sinne des § 119 Abs. 2 BGB. \n\n21\\. d) Von der Festsetzung von Grunderwerbsteuer für den Rechtsvorgang vom 27.10.2020 konnte nicht nach § 16 Abs. 1 bis 4 GrEStG abgesehen werden, da der Rechtsvorgang nicht ordnungsgemäß angezeigt wurde im Sinne des § 16 Abs. 5 GrEStG. Weder die Klägerin noch die Notarin, deren Anzeige im Rahmen des § 16 Abs. 5 Satz 1 GrEStG zugunsten der Klägerin wirken könnte, haben den Rechtsvorgang fristgemäß angezeigt. \n\n22\\. aa) Nach § 16 Abs. 5 GrEStG gelten die Vorschriften des § 16 Abs. 1 bis 4 GrEStG nicht, wenn einer der in § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG bezeichneten Erwerbsvorgänge rückgängig gemacht wird, der nicht fristgerecht und in allen Teilen vollständig angezeigt (§§ 18 bis 20 GrEStG) war. \n\n23\\. Nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 GrEStG haben Gerichte, Behörden und Notare dem für die Besteuerung nach § 17 Abs. 1 GrEStG zuständigen Finanzamt schriftlich Anzeige nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu erstatten über Rechtsvorgänge, die sie beurkundet oder über die sie eine Urkunde entworfen und darauf eine Unterschrift beglaubigt haben, wenn die Rechtsvorgänge ein Grundstück im Geltungsbereich dieses Gesetzes betreffen. Die Anzeigepflicht gilt außerdem für Vorgänge, die die Übertragung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft betreffen, wenn zum Vermögen der Gesellschaft ein im Geltungsbereich dieses Gesetzes liegendes Grundstück gehört (§ 18 Abs. 2 Satz 2 GrEStG). Die Anzeigen sind innerhalb von zwei Wochen nach der Beurkundung zu erstatten, und zwar auch dann, wenn die Wirksamkeit des Rechtsvorgangs vom Eintritt einer Bedingung, vom Ablauf einer Frist oder von einer Genehmigung abhängig ist (§ 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG). Die Anzeigepflicht besteht auch dann, wenn der Rechtsvorgang von der Besteuerung ausgenommen ist (§ 18 Abs. 3 Satz 2 GrEStG). \n\n24\\. Nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 GrEStG müssen Steuerschuldner Anzeige erstatten über schuldrechtliche Geschäfte, die auf die Vereinigung von mindestens 95 % der Anteile einer Gesellschaft gerichtet sind, wenn zum Vermögen der Gesellschaft ein Grundstück gehört (§ 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG). Die Anzeigepflichtigen haben innerhalb von zwei Wochen, nachdem sie von dem anzeigepflichtigen Vorgang Kenntnis erhalten haben, den Vorgang anzuzeigen, und zwar auch dann, wenn der Vorgang von der Besteuerung ausgenommen ist (§ 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG). \n\n25\\. bb) Die Notarin, deren Anzeige in Bezug auf § 16 Abs. 5 GrEStG die Frist für die Klägerin hätte wahren können (BFH-Urteil vom 21.06.2023 - II R 2\u002F21, BFHE 281, 164, BStBl II 2023, 1057, Rz 21 ff., vgl. im Einzelnen unter II.2.c), war gemäß § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2 GrEStG verpflichtet, dem FA den notariell beurkundeten Teilerbauseinandersetzungsvertrag vom 27.10.2020, mit dem die Anteile an der grundbesitzenden GmbH übertragen wurden, anzuzeigen. Die Anzeige erfolgte nicht rechtzeitig im Sinne des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG. Die Frist begann mit der Beurkundung der Übertragung der GmbH-Anteile und somit nach § 187 Abs. 1 BGB mit Ablauf des 27.10.2020 zu laufen und endete nach § 188 Abs. 2 BGB mit Ablauf des 10.11.2020 (zur entsprechenden Anwendung der Vorschriften des Bürgerlichen Gesetzbuchs über die Fristberechnung auf das Grunderwerbsteuergesetz vgl. BFH-Urteil vom 06.06.2001 - II R 56\u002F00, BFHE 195, 423, BStBl II 2002, 96, unter II.2.c, zu § 6 Abs. 4 GrEStG). Die Anzeige ging erst am 23.11.2020, also nach Fristablauf, beim FA ein. \n\n26\\. cc) § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG ist --entgegen der Auffassung der Klägerin-- nach dem Sinn und Zweck des § 16 Abs. 5 GrEStG nicht teleologisch dahingehend zu reduzieren, dass die Anzeige eines Notars, die acht Werktage nach Ablauf der zweiwöchigen Frist des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG beim zuständigen Finanzamt eingeht, noch als rechtzeitig gilt. \n\n27\\. (1) Geht eine der Anzeigen innerhalb der zweiwöchigen Frist ein, hat die Rechtsprechung zu § 16 Abs. 5 GrEStG a.F. es zwar genügen lassen, noch fehlende Angaben innerhalb einer dann vom Finanzamt gesetzten angemessenen Frist nachzureichen (BFH-Urteil vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 21). § 16 Abs. 5 GrEStG wurde aber sodann durch das Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 25.07.2014 (BGBl I 2014, 1266, BStBl I 2014, 1126) mit Rückwirkung ab dem 06.06.2013 (§ 23 Abs. 12 GrEStG i.d.F. vom 25.07.2014) verschärft. Die im Streitfall gültige Fassung des § 16 Abs. 5 Satz 1 GrEStG verlangt nicht mehr nur eine fristgemäße, sondern auch in allen Teilen vollständige Anzeige. Die Rechtsprechung, die ausgehend vom Normzweck und vom Übermaßverbot eine einschränkende Auslegung des § 16 Abs. 5 GrEStG a.F. vorsah (vgl. auch BFH-Urteil vom 18.04.2012 - II R 51\u002F11, BFHE 236, 569, BStBl II 2013, 830), ist dadurch überholt. \n\n28\\. (2) Für eine generelle Ausdehnung der gesetzlich verankerten Zwei-Wochen-Frist des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG ist kein Raum. Die Zwei-Wochen-Frist ist vielmehr nach dem gesetzgeberischen Willen als feste Frist zu verstehen. Sie soll die Finanzverwaltung in die Lage versetzen, den Steuerfall zu prüfen (vgl. BFH-Urteil vom 25.04.2023 - II R 10\u002F21, BFHE 280, 399, BStBl II 2023, 1020, Rz 14; Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21\\. Aufl., § 18 Rz 11). Den schutzwürdigen Interessen des anzeigepflichtigen Notars, der die Frist ebenfalls kennt, wird dadurch Rechnung getragen, dass er innerhalb der Anzeigefrist einen Fristverlängerungsantrag analog § 109 Abs. 1 AO stellen kann (vgl. BFH-Urteil vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 21; BFH-Beschluss vom 20.01.2005 - II B 52\u002F04, BFHE 208, 456, BStBl II 2005, 492, unter II.2.a). \n\n29\\. dd) Die Klägerin selbst und ihr Bruder haben den Rechtsvorgang vom 27.10.2020 ebenfalls nicht rechtzeitig innerhalb von zwei Wochen ab Kenntnis von dem anzeigepflichtigen Vorgang dem FA angezeigt. Sie hatten seit dem Tag der Beurkundung der Teilerbauseinandersetzung am 27.10.2020 Kenntnis von dem Rechtsvorgang. Die zweiwöchige Frist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG begann daher nach § 187 Abs. 1 BGB mit Ablauf des 27.10.2020 zu laufen und endete nach § 188 Abs. 2 BGB mit Ablauf des 10.11.2020. Die Anzeige wurde durch die Klägerin aber erst am 01.03.2021 und damit außerhalb der zweiwöchigen Frist erstattet. \n\n30\\. 2\\. Soweit die Klägerin mit ihren Hilfsanträgen im Ergebnis begehrt, dass die Anzeigen im Sinne des § 16 Abs. 5 GrEStG rechtzeitig erfolgten, wendet sie sich ebenfalls gegen die Steuerfestsetzung. Es handelt sich daher nicht um echte Hilfsanträge. Gleichwohl sind die Anträge ebenfalls unbegründet. Hinsichtlich der Versäumnis der Anzeigefrist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG für den Rechtsvorgang vom 27.10.2020 war der Klägerin weder Wiedereinsetzung in den vorigen Stand (§ 110 AO) zu gewähren noch war die Anzeigefrist rückwirkend nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO zu verlängern; der Ablehnungsbescheid vom 10.03.2021 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.10.2021 ist daher rechtmäßig. Auch der Notarin, deren Anzeige in Bezug auf § 16 Abs. 5 GrEStG die Frist für die Klägerin hätte wahren können, war hinsichtlich der versäumten Frist nach § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG weder Wiedereinsetzung in den vorigen Stand (§ 110 AO) zu gewähren noch war die Frist nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO analog rückwirkend zu verlängern. Von der Festsetzung der Grunderwerbsteuer war nicht abzusehen. \n\n31\\. a) Der Klägerin war auf ihren Antrag vom 01.03.2021 nicht Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 Abs. 1 Satz 1 AO wegen der versäumten Frist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 GrEStG zu gewähren, da sie die Frist nicht ohne Verschulden versäumt hat. \n\n32\\. aa) War jemand ohne Verschulden verhindert, eine gesetzliche Frist einzuhalten, so ist ihm nach § 110 Abs. 1 Satz 1 AO auf Antrag bei Erfüllen der weiteren in § 110 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 bis 4 AO genannten Voraussetzungen Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren. \n\n33\\. § 110 AO gilt in allen steuerlichen Verwaltungsverfahren einschließlich des Einspruchsverfahrens (BFH-Urteil vom 22.10.2014 - X R 18\u002F14, BFHE 247, 312, BStBl II 2015, 371, Rz 26; Söhn in Hübschmann\u002FHepp\u002FSpitaler, § 110 AO Rz 15; Koenig\u002FKoenig, Abgabenordnung, 5. Aufl., § 110 Rz 7 ff.). § 110 AO erfasst verfahrensbezogene Handlungs- und Erklärungsfristen (Bruns in Gosch, AO § 110 Rz 10; Söhn in Hübschmann\u002FHepp\u002FSpitaler, § 110 AO Rz 25; Klein\u002FRätke, AO, 18. Aufl., § 110 Rz 2; Seibel in Lippross\u002FSeibel, Basiskommentar Steuerrecht, Stand: 145 06.2024, § 110 AO Rz 4; Brandis in Tipke\u002FKruse, § 110 AO Rz 4). Das sind Fristen, die Verfahrensbeteiligte (§ 78 AO) oder gegebenenfalls auch Dritte gegenüber der Finanzbehörde wahren müssen (vgl. Söhn in Hübschmann\u002FHepp\u002FSpitaler, § 110 AO Rz 25; Koenig\u002FKoenig, Abgabenordnung, 5. Aufl., § 110 Rz 8; vgl. Brandis in Tipke\u002FKruse, § 110 AO Rz 4). \n\n34\\. Der BFH hat bezüglich der Frist des § 19 Abs. 3 GrEStG bereits entschieden, dass eine Wiedereinsetzung jedenfalls dann nicht in Betracht kommt, wenn der Steuerpflichtige sich keine Kenntnis über die Steuer- und Anzeigepflichten verschafft hat, die objektiver Natur sind und unabhängig von subjektiven Kenntnissen und Fähigkeiten des zur Anzeige Verpflichteten bestehen (vgl. BFH-Urteil vom 16.05.2023 - II R 35\u002F20, BFHE 281, 211, BStBl II 2024, 28, Rz 12). In einem solchen Fall ist die Frist nicht unverschuldet versäumt (BFH-Urteil vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 24). \n\n35\\. bb) So verhält es sich im Streitfall. Die Klägerin trug in ihrem Antrag auf Wiedereinsetzung vom 01.03.2021 ausdrücklich vor, sie habe nicht um die Steuerpflicht des Rechtsvorgangs vom 27.10.2020 gewusst. Sie hätte sich über diese jedoch Kenntnis verschaffen müssen. Nach ihrem eigenen Vorbringen hat sie die Frist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG damit nicht unverschuldet versäumt. Es kann daher dahingestellt bleiben, ob die weiteren Voraussetzungen des § 110 Abs. 1 bis 4 AO erfüllt sind. Nicht entscheidungserheblich ist in diesem Zusammenhang ferner, ob die Klägerin zur Überwachung der Fristeinhaltung durch die Notarin verpflichtet war. \n\n36\\. b) Der Klägerin war auch nicht nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO eine rückwirkende Verlängerung der zweiwöchigen Anzeigefrist des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 i.V.m. Abs. 3 Satz 1 GrEStG zu gewähren. \n\n37\\. aa) Nach § 109 Abs. 1 AO können Fristen zur Einreichung von Steuererklärungen und Fristen, die von einer Finanzbehörde gesetzt sind, vorbehaltlich des § 109 Abs. 2 AO verlängert werden. Sind solche Fristen bereits abgelaufen, können sie vorbehaltlich des § 109 Abs. 2 AO rückwirkend verlängert werden, insbesondere wenn es unbillig wäre, die durch den Fristablauf eingetretenen Rechtsfolgen bestehen zu lassen. Die Anzeige nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 GrEStG ist eine Steuererklärung im Sinne der Abgabenordnung (§ 19 Abs. 5 Satz 1 GrEStG). \n\n38\\. bb) Für die Anzeigepflicht nach § 19 GrEStG im Rahmen der Anwendung des § 16 Abs. 5 GrEStG hat der BFH bereits entschieden, dass nach Ablauf der Anzeigefrist eine rückwirkende Fristverlängerung gemäß § 109 Abs. 1 Satz 2 AO zur erstmaligen Erstattung der Anzeige nicht in Betracht kommt. Bei der Ermessensentscheidung über eine rückwirkende Fristverlängerung ist maßgeblich der Zweck der Frist zu berücksichtigen. Der Zweck des § 16 Abs. 5 GrEStG, die Beteiligten durch die hier angeordneten nachteiligen Folgen einer Verletzung der Anzeigepflicht zur ordnungsgemäßen --insbesondere auch fristgerechten-- Anzeigeerstattung anzuhalten, steht einer Verpflichtung der Finanzbehörde zur rückwirkenden Fristverlängerung für die erstmalige Erstattung der Anzeige entgegen. Dies gilt insbesondere dann, wenn der Anzeigeverpflichtete --wie im Streitfall-- vorträgt, er habe nicht um die Steuerbarkeit des Rechtsvorgangs und die Anzeigepflicht gewusst (vgl. BFH-Urteil vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 23 BFH-Beschluss vom 20.01.2005 - II B 52\u002F04, BFHE 208, 456, BStBl II 2005, 492, unter II.2.b; Wachter in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2\\. Aufl., § 19 Rz 222; Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 19 Rz 38). \n\n39\\. c) Auch der Notarin war nicht gemäß § 110 AO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand bezüglich der versäumten Anzeigefrist nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 Satz 1 GrEStG, die im Rahmen des § 16 Abs. 5 Satz 1 GrEStG zugunsten der Klägerin hätte wirken können, zu gewähren. Es kann dahinstehen, ob die sonstigen Voraussetzungen nach § 110 Abs. 1 bis 4 AO erfüllt sind. Jedenfalls ist die Notarin nicht \"jemand\" im Sinne des § 110 Abs. 1 Satz 1 AO. \n\n40\\. aa) Ein Notar ist hinsichtlich der Anzeigepflicht nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 Satz 1 GrEStG nicht \"jemand\" im Sinne des § 110 Abs. 1 Satz 1 AO. Zwar ist der Wortlaut von § 110 Abs. 1 Satz 1 AO weit gefasst. Er ist jedoch in Zusammenhang mit dem Sinn und Zweck der Anzeigepflicht nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 Satz 1 GrEStG dahingehend einschränkend auszulegen, dass die Wiedereinsetzungsregelung nur für die anzeigepflichtigen \"Beteiligten\" im Sinne des § 19 Abs. 1 GrEStG Anwendung findet, da nur diese von dem grunderwerbsteuerrechtlichen Erwerbsvorgang nach § 1 ff. GrEStG als Hauptsacheverfahren als Steuerschuldner rechtlich betroffen sind, nicht aber für Notare, denen die Anzeigepflicht nach § 18 Abs. 1 GrEStG obliegt. \n\n41\\. (1) Die Entscheidung über die Wiedereinsetzung ist stets ein unselbständiger Bestandteil der Entscheidung zur Hauptsache, auch wenn über sie getrennt befunden werden kann (vgl. BFH-Urteile vom 02.10.1986 - IV R 39\u002F83, BFHE 147, 407, BStBl II 1987, 7, und vom 26.10.1989 - IV R 82\u002F88, BFHE 159, 103, BStBl II 1990, 277; Klein\u002FRätke, AO, 18. Aufl., § 110 Rz 123; Koenig\u002FKoenig, Abgabenordnung, 5. Aufl., § 110 Rz 111; Brandis in Tipke\u002FKruse, § 110 AO Rz 43). Deshalb kann hinsichtlich der grunderwerbsteuerrechtlichen Anzeigepflichten nur Personen Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 Abs. 1 Satz 1 AO gewährt werden, die eigene Anzeigepflichten aus eigenem Recht für das grunderwerbsteuerrechtliche Verwaltungsverfahren als Hauptsacheverfahren zu erfüllen haben, weil nur sie letztlich in diesem Hauptsacheverfahren als Steuerschuldner in Frage kommen und deshalb die Möglichkeit haben müssen, ihre Argumente gegen die Besteuerung vorzutragen (a.A. Wachter in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 18 Rz 214; außerdem Wachter, GmbHRundschau 2023, 206; derselbe in Zeitschrift für die notarielle Beratungs- und Beurkundungspraxis 2021, 281; offen lassend Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21\\. Aufl., § 18 Rz 42; vgl. auch Gottwald, Mitteilungen des Bayerischen Notarvereins, der Notarkasse und der Landesnotarkammer Bayern 2005, 378; Gottwald, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 2005, 334). \n\n42\\. (2) Bei der Anzeigepflicht des Notars geht es aber nicht um die Erfüllung der Anzeigepflicht des Steuerschuldners aus § 19 GrEStG oder darum, dem Steuerschuldner bei der Erledigung seiner steuerlichen Angelegenheiten Hilfe zu leisten. Die Anzeige des Notars ist vielmehr eine allgemeine verfahrensrechtliche Pflicht, die der Notar selbst gegenüber der Finanzbehörde zu erfüllen hat (vgl. BFH-Urteil vom 03.03.2015 - II R 30\u002F13, BFHE 249, 212, BStBl II 2015, 777, Rz 41 f.). Sinn und Zweck der Anzeige ist es, dem zuständigen Finanzamt Kenntnis von dem anzeigepflichtigen Vorgang zu verschaffen und es in die Lage zu versetzen, die mögliche Grunderwerbsteuerbarkeit des angezeigten Rechtsvorgangs zu prüfen (BFH-Urteil vom 25.04.2023 - II R 10\u002F21, BFHE 280, 399, BStBl II 2023, 1020, Rz 14; Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 18 Rz 11). \n\n43\\. bb) Eine andere Auslegung des § 110 Abs. 1 Satz 1 AO dahingehend, dass ein Notar antragsberechtigt sein kann, ergibt sich auch nicht daraus, dass die Anzeige des Notars nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2 GrEStG auch für den Steuerschuldner wirken kann. \n\n44\\. (1) In Bezug auf den Anlauf der vierjährigen Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO oder der Feststellungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. § 181 Abs. 1 Satz 1 AO ist die notarielle Anzeigepflicht im Rahmen des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO (gegebenenfalls i.V.m. § 181 Abs. 1 Satz 1 AO) beachtlich. Die Anzeigepflichten des Notars nach § 18 GrEStG und des Steuerschuldners nach § 19 GrEStG bestehen zwar grundsätzlich selbständig nebeneinander. Kommt der beurkundende Notar aber seiner Anzeigepflicht nach § 18 Abs. 1 GrEStG durch eine den Anforderungen des § 20 GrEStG entsprechende Anzeige an das zuständige Finanzamt nach, wird der Beginn der Verjährungsfristen nicht dadurch weiter hinausgeschoben, dass der ebenso anzeigeverpflichtete Steuerschuldner seine Anzeigepflicht nicht erfüllt. Denn bereits nach formgültiger Anzeige durch einen von mehreren Anzeigeverpflichteten ist der Finanzbehörde die Einleitung eines Besteuerungsverfahrens ohne weiteres möglich und ein weiteres Hinausschieben der Festsetzungs-\u002FFeststellungsfrist nicht erforderlich (vgl. BFH-Urteil vom 06.07.2005 - II R 9\u002F04, BFHE 210, 65, BStBl II 2005, 780, unter II.2.c; Wachter in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 18 Rz 234; Peters\u002FZöllner in Lippross\u002FSeibel, Basiskommentar Steuerrecht, Stand: 150 06.2025, § 18 GrEStG Rz 13). \n\n45\\. (2) Eine ordnungsgemäße Anzeige gemäß den §§ 18, 19 GrEStG ist zudem nach § 16 Abs. 5 GrEStG Voraussetzung dafür, dass ein Erwerbsvorgang nach § 16 Abs. 1 bis 4 GrEStG rückgängig gemacht werden kann. Die Wirkungen der grundsätzlich selbständig nebeneinander bestehenden Anzeigepflichten nach den §§ 18, 19 GrEStG können bei der Anwendung des § 16 Abs. 5 GrEStG unter bestimmten Voraussetzungen dem anderen Anzeigepflichtigen zugerechnet werden. Danach wirkt die Anzeige des Notars für Zwecke des § 16 Abs. 5 GrEStG auch für den Steuerschuldner. Nach dem Normzweck des § 16 Abs. 5 GrEStG genügt es, wenn der Erwerbsvorgang innerhalb der in § 18 Abs. 3 und § 19 Abs. 3 GrEStG vorgesehenen Anzeigefristen dem Finanzamt in einer Weise bekannt wird, dass es die Verwirklichung eines Tatbestands nach § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG prüfen kann. Daher muss die Anzeige grundsätzlich an die Grunderwerbsteuerstelle des zuständigen Finanzamts übermittelt werden. Ist dies der Fall, kommt es nicht darauf an, ob die Anzeige durch den Notar oder den Steuerschuldner erfolgt ist. Unerheblich ist auch, ob der Steuerschuldner Kenntnis davon hatte, ob und wenn ja, zu welchem Zeitpunkt der Notar seiner Anzeigepflicht nach der für ihn --den Notar-- geltenden Frist nachgekommen ist. Maßgeblich ist, dass dem zuständigen Finanzamt innerhalb einer der gesetzlichen Fristen der steuerbare Vorgang vollständig angezeigt wurde. Ist dies der Fall, ist der Normzweck des § 16 Abs. 5 GrEStG erfüllt (BFH-Urteil vom 21.06.2023 - II R 2\u002F21, BFHE 281, 164, BStBl II 2023, 1057, Rz 21 ff.). \n\n46\\. (3) Die Wirkungen der notariellen Anzeige in Bezug auf das Besteuerungsverfahren des Steuerpflichtigen betreffend die Grunderwerbsteuerfestsetzung lassen die Anzeige des Notars aber nicht zu einer Anzeige des Steuerschuldners werden, sondern es verbleibt auch in diesen Fallkonstellationen dabei, dass die Anzeige des Notars nach § 18 GrEStG eine eigene Verpflichtung gegenüber dem Finanzamt ist (vgl. oben unter II.2.c aa (2)). Der Notar ist weder Steuerpflichtiger noch nimmt er im Hinblick auf die Anzeigepflicht Angelegenheiten des Steuerpflichtigen wahr (BFH-Urteil vom 03.03.2015 - II R 30\u002F13, BFHE 249, 212, BStBl II 2015, 777, Rz 40). Deshalb lässt sich aus den Wirkungen der Anzeigepflicht des Notars für den Steuerschuldner keine Befugnis des Notars ableiten, bei Versäumen der Frist nach § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 Abs. 1 Satz 1 AO zu beantragen. Er ist nicht selbst Beteiligter des Besteuerungsverfahrens (s. hierzu auch § 78 AO), das heißt des Hauptsacheverfahrens, das Gegenstand der Wiedereinsetzung nach § 110 AO ist. \n\n47\\. cc) Außerdem bedingt auch das Vorbringen der Notarin zu möglichen rechtlichen Ansprüchen keine andere Auslegung von § 110 Abs. 1 Satz 1 AO. Die angeführten Ansprüche liegen entweder nicht vor oder haben keine Auswirkung auf die Besteuerung des grunderwerbsteuerrechtlichen Erwerbsvorgangs als Hauptsacheverfahren. \n\n48\\. (1) Das Versäumnis der notariellen Frist nach § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG hat nicht zur Folge, dass ein Notar Täter einer leichtfertigen Steuerverkürzung nach § 378 Abs. 1 Satz 1 AO sein kann (BFH-Urteil vom 03.03.2015 - II R 30\u002F13, BFHE 249, 212, BStBl II 2015, 777, Rz 40 --entgegen der von der Klägerin in der Revisionsbegründung angeführten Urteile des FG Baden-Württemberg vom 17.03.2004 - 5 K 59\u002F01, EFG 2004, 867, und des FG Münster vom 24.09.2009 - 8 K 2284\u002F06 GrE, EFG 2010, 507--, und BFH-Urteil vom 16.05.2023 - II R 35\u002F20, BFHE 281, 211, BStBl II 2024, 28, Rz 18). \n\n49\\. (2) Die Nichteinhaltung der Anzeigepflicht stellt zudem keine Amtspflichtverletzung des Notars dar, sodass er keinen Schadensersatzforderungen --weder des Steuerpflichtigen (BGH-Urteil vom 21.11.1978 - VI ZR 227\u002F77, Der Betrieb 1979, 445, unter II.1.; Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 7. Aufl., § 18 Rz 23) noch des Fiskus (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 17.03.2004 - 5 K 59\u002F01, EFG 2004, 867)-- ausgesetzt ist. \n\n50\\. (3) Schließlich muss in diesem Zusammenhang nicht entschieden werden, ob eine Verletzung steuerlicher Anzeigepflichten von den zuständigen Aufsichtsbehörden für Notare gemäß §§ 92 ff. der Bundesnotarordnung geahndet werden kann (vgl. hierzu eine Ahndung bejahend Wachter in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 18 Rz 238). Hierbei handelt es sich um standesrechtliche Disziplinarmaßnahmen, die keine Auswirkung auf das grunderwerbsteuerrechtliche Hauptsacheverfahren haben. \n\n51\\. d) Die zweiwöchige Frist nach § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG zur erstmaligen Erstattung der Anzeige hinsichtlich des Rechtsvorgangs vom 27.10.2020 im Streitfall konnte nicht mit dem Antrag der Notarin vom 10.02.2021, der nach Fristablauf gestellt wurde, nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO analog rückwirkend verlängert werden. \n\n52\\. aa) Nach der BFH-Rechtsprechung besteht zwar grundsätzlich nach § 109 Abs. 1 Satz 2 AO analog die Möglichkeit der rückwirkenden Fristverlängerung für die Anzeigepflicht gemäß § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 GrEStG, obgleich die Anzeigen der Notare keine Steuererklärungen sind (BFH-Beschluss vom 20.01.2005 - II B 52\u002F04, BFHE 208, 456, BStBl II 2005, 492, unter II.2.a; Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 18 Rz 41). Die Rechtsprechung geht allerdings auch davon aus, dass nach Ablauf der Anzeigefrist eine rückwirkende Fristverlängerung zur erstmaligen Erstattung der Anzeige nicht in Betracht kommt (BFH-Urteil vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 23; BFH-Beschluss vom 20.01.2005 - II B 52\u002F04, BFHE 208, 456, BStBl II 2005, 492, unter II.2.a; zustimmend Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 18 Rz 41 f.). Das bedeutet, dass der Notar stets innerhalb der noch offenen Zwei-Wochen-Frist vorsorglich einen Antrag auf Fristverlängerung nach § 109 Abs. 1 AO in analoger Anwendung stellen muss. \n\n53\\. bb) Ein solcher Antrag auf Fristverlängerung wurde im Streitfall erst am 10.02.2021 und somit außerhalb der bis zum 10.11.2020 laufenden Zwei-Wochen-Frist des § 18 Abs. 3 Satz 1 GrEStG gestellt, sodass eine Verlängerung der Frist nicht möglich war. \n\n54\\. 3\\. Der Senat versteht den Antrag, die Zuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO), als bloße Anregung, hierüber zu entscheiden, da dies in einem Revisionsverfahren nicht zulässig ist. Die Entscheidung nach § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO gehört sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren; zuständig ist deshalb das Gericht des ersten Rechtszuges, im Streitfall das FG (BFH-Urteil vom 26.08.2021 - V R 42\u002F20, BFHE 274, 306, BStBl II 2022, 219, Rz 47). \n\n55\\. 4\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.","BFH, Urteil vom 8. Oktober 2025 - II R 20\u002F23","2026-07-10T22:09:05.850Z",{"id":98,"ecli":99,"slug":100,"caseNumber":101,"courtId":5,"decisionDate":102,"fullText":103,"summary":104,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":102,"parsedAt":105,"updatedAt":106},"5805","ECLI:DE:NEURIS:STRE202520338","ecli-de-neuris-stre202520338","II R 19\u002F22","2025-07-02T00:00:00.000Z","#  BFH, Urteil vom 2. Juli 2025 - II R 19\u002F22 \n\n## Leitsatz\n\n1\\. Haben Käufer und Verkäufer vereinbart, die geschuldete Grunderwerbsteuer jeweils zur Hälfte zu tragen, und war dies dem Finanzamt (FA) bei Erlass des Grunderwerbsteuerbescheids bekannt, bedarf die Inanspruchnahme des Käufers in Höhe der gesamten Steuer grundsätzlich einer Begründung, aus der die für das FA maßgeblichen Ermessenserwägungen hervorgehen.23\n\n2\\. Beim Erwerb eines noch zu bebauenden Grundstücks sind die Bauerrichtungskosten nicht in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer einzubeziehen, wenn das Grundstück von einer zur Veräußererseite gehörenden Person mit bestimmendem Einfluss auf das \"Ob\" und \"Wie\" der Bebauung erworben wird.28 Das gilt auch dann, wenn das Grundstück von einer Gesellschaft erworben wird, die von dieser Person beherrscht wird.31 32\n\n## Tenor\n\nAuf die Revision der Klägerin werden das Urteil des Finanzgerichts München vom 20.04.2022 - 4 K 1857\u002F19, der Grunderwerbsteuerbescheid vom 12.06.2017 und die Einspruchsentscheidung vom 28.06.2019 aufgehoben.\n\nDie Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI.\n\n1\\. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist die Rechtsnachfolgerin der (…) GmbH & Co. KG, die am 31.01.2017 noch als (…) firmierte (C KG). Kommanditisten der C KG waren zu 94 % (A) und zu 6 % dessen Töchter. \n\n2\\. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 31.01.2017 erwarb die C KG Miteigentumsanteile in Höhe von …\u002F100 an zwei zusammenhängenden Grundstücken in (…) von der X GmbH zum Kaufpreis von insgesamt … €. Gesellschafter der X GmbH waren neben A und B --je 2,55 %-- die Y GmbH, an der A und B über die Z GmbH hälftig beteiligt waren. Die Grunderwerbsteuer hatten die X GmbH als Verkäuferin und C KG als Käuferin jeweils hälftig zu tragen (Kaufvertrag, Teil D, § 1 Ziff. 1.2). \n\n3\\. Gemäß § 2 des Kaufvertrags (Teil A) beabsichtigten die X GmbH und die C KG, den Grundbesitz nach den Bestimmungen der Baugenehmigung gemeinsam zu bebauen und anschließend real zu teilen. Sie verpflichteten sich, bei der gemeinschaftlichen Bebauung einvernehmlich zusammenzuwirken und die Bebauung bestmöglich zu fördern (Kaufvertrag, Teil A, § 5 Ziff. 5.2). Das Bauvorhaben beinhaltete die Errichtung von (…) Wohnungen und (…) Mikroappartements sowie eines Gewerberaums, der bereits mit Vertrag vom 21.05.2015 vermietet worden war. \n\n4\\. Die X GmbH, die das Bauvorhaben ursprünglich allein verwirklichen wollte, hatte im Juli 2013 einen Bauvorbescheid und im Mai 2016 eine Baugenehmigung erhalten. Nach Ausschreibung des Vorhabens hatte sie die Baufirma S als Bauunternehmen ausgewählt und mit dieser Ende 2016\u002FAnfang 2017 über das Generalunternehmerangebot verhandelt. Die Baugrube war bei Abschluss des Kaufvertrags am 31.01.2017 fertiggestellt. Am 11.01.2017 und 30.01.2017 hatte die Baufirma S der X GmbH Angebote vorgelegt. \n\n5\\. A und B hatten Ende 2016 entschieden, das Vorhaben mit nicht nur einer, sondern zwei Gesellschaften (X GmbH und C KG) umzusetzen. Sie beabsichtigten, gemeinsam zu bauen und nach Fertigstellung den Grundbesitz in der Weise zu teilen, dass Familie A die Mikroappartements und den Gewerberaum (Realteil 1) über die C KG und Familie B die Wohnungen (Realteil 2) über die X GmbH hält. \n\n6\\. Am 31.01.2017 schlossen die X GmbH und die C KG als Auftraggeberinnen mit der Baufirma S einen Generalunternehmervertrag über die schlüsselfertige Planung und Erstellung des Bauvorhabens zum Pauschalfestpreis in Höhe von … € zuzüglich Umsatzsteuer. \n\n7\\. Mit Bescheid vom 09.03.2017 setzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt --FA--) für den Erwerb der Miteigentumsanteile Grunderwerbsteuer in Höhe von … € gegen die C KG fest. Die Baukosten bezog das FA nicht in die Bemessungsgrundlage ein. Im Bescheid wurde nicht erläutert, weshalb die C KG in Höhe der gesamten Steuer in Anspruch genommen wurde. Der Bescheid stand unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO). \n\n8\\. Mit auf § 164 Abs. 2 AO gestütztem Änderungsbescheid vom 12.06.2017 setzte das FA die Grunderwerbsteuer auf … € herauf. Nunmehr ging es vom Vorliegen eines sogenannten einheitlichen Erwerbsgegenstands aus und berücksichtigte bei der Bemessung der Steuer Baukosten in Höhe von … €. Gründe für die Inanspruchnahme der C KG in Höhe der gesamten Steuer nannte es weder im Änderungsbescheid vom 12.06.2017 noch im Anhörungsschreiben vom 13.04.2017. Auch die Einspruchsentscheidung vom 28.06.2019, mit der der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen wurde, enthält keine Begründung der vollen Inanspruchnahme der C KG. \n\n9\\. Die Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) ging davon aus, die C KG habe die Miteigentumsanteile im Zustand der späteren Bebauung der Grundstücke erworben. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2022, 1218 veröffentlicht. \n\n10\\. Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung des § 8 Abs. 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes in der im Streitfall geltenden Fassung (GrEStG). Die Vorentscheidung verstoße gegen die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zum einheitlichen Erwerbsgegenstand. Ein solcher liege nur vor, wenn Veräußerer und Bauunternehmer entweder personell, wirtschaftlich oder gesellschaftsrechtlich verbunden seien oder aufgrund vertraglicher Abreden bei der Veräußerung des Grundbesitzes zusammenarbeiteten oder durch abgestimmtes Verhalten auf den Abschluss sowohl des Grundstückskaufvertrags als auch der Verträge über die Bebauung hinwirkten. Daran fehle es im Streitfall. Nach den Gesamtumständen habe die C KG als Bauherrin agiert. Der Kaufvertrag verpflichtete die X GmbH weder zur Bebauung noch zur Verschaffung eines Miteigentumsanteils an einem bebauten Grundstück. Vielmehr halte der Kaufvertrag fest, dass die X GmbH und die C KG beabsichtigen, den Grundbesitz gemeinsam zu bebauen und dabei einvernehmlich zusammenzuwirken, um nach der Bebauung die letztlich gewollte Realteilung zu erreichen. Eine Bauverpflichtung ergebe sich nur aus dem Generalunternehmervertrag. Sie treffe aber die Baufirma S gegenüber der X GmbH und der C KG als Auftraggeberinnen, nicht jedoch die X GmbH (gemeinsam mit der Baufirma S) gegenüber der C KG. \n\n11\\. Im Streitfall sei zudem die C KG als erwerbende Gesellschaft zur Veräußererseite zu zählen, da sie von einer der beiden natürlichen Personen beherrscht worden sei, die auch die verkaufende Gesellschaft beherrscht und über diese den Bauvertrag ausverhandelt hätten. Als Gesellschafter-Geschäftsführer der Z GmbH seien A und B an der Entscheidung über die Bebauung der Grundstücke maßgeblich beteiligt gewesen; sie hätten die Verhandlungen mit der Baufirma S geführt beziehungsweise geleitet. A habe zu den sogenannten Initiatoren beziehungsweise \"Funktionsträgern\" gehört, die die Bebauung vorbereitet hätten. Deshalb zähle die C KG, deren Mehrheitsgesellschafter A gewesen sei, selbst zur Veräußererseite. \n\n12\\. Darüber hinaus seien der angefochtene Bescheid und die ihn bestätigende Einspruchsentscheidung auch deshalb rechtswidrig, weil das FA sein Ermessen bei der Inanspruchnahme der Klägerin als Steuerschuldnerin nicht begründet habe. Es sei nicht erkennbar, dass das bestehende Auswahlermessen pflichtgemäß ausgeübt wurde. \n\n13\\. Die Klägerin beantragt,  \ndie Vorentscheidung, den Grunderwerbsteuerbescheid vom 12.06.2017 und die Einspruchsentscheidung vom 28.06.2019 aufzuheben. \n\n14\\. Das FA beantragt,  \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n15\\. Es beruft sich auf die Vorentscheidung und betont, die C KG sei in ihrer Entscheidung über das \"Ob\" und \"Wie\" der Bebauung bei Abschluss des Kaufvertrags nicht mehr frei gewesen, da die X GmbH das Vorhaben bereits bis zur Baureife gebracht und mit der Baufirma S ein unterschriftsreifes Angebot ausgehandelt habe. Das Bauunternehmen sei der Veräußererseite zuzurechnen, da es die Grundstücke habe bebauen wollen und der Aufnahme eines weiteren Vertragspartners habe zustimmen müssen, um seine eigenen wirtschaftlichen Interessen zu verwirklichen. Auf die Beherrschung der Parteien des Kauf- und des Bauvertrags, die eigenständige Gesellschaften darstellten, durch natürliche Personen komme es im Grunderwerbsteuerrecht nicht an. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n16\\. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils, des Änderungsbescheids und der Einspruchsentscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung \\--FGO--). Entgegen der Auffassung des FG sind die angefochtenen Verwaltungsakte sowohl formell (dazu 1.) als auch materiell (dazu 2.) rechtswidrig und verletzen die Klägerin dadurch in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). \n\n17\\. 1\\. Der Grunderwerbsteuerbescheid vom 12.06.2017 und die Einspruchsentscheidung vom 28.06.2019 sind bereits aus formellen Gründen rechtswidrig, weil das FA die Inanspruchnahme der Klägerin in Höhe der gesamten Steuer nicht begründet hat. \n\n18\\. a) Schuldner der Grunderwerbsteuer sind gemäß § 13 Nr. 1 GrEStG regelmäßig die an einem Erwerbsvorgang als Vertragsteile beteiligten Personen als Gesamtschuldner nach § 44 Abs. 1 Satz 1 AO (vgl. BFH-Urteil vom 26.06.1996 - II R 31\u002F93, BFH\u002FNV 1997, 2, unter II.2.). Jeder der Gesamtschuldner schuldet die gesamte Leistung (§ 44 Abs. 1 Satz 2 AO). Die Entscheidung, gegen welchen der Gesamtschuldner die Grunderwerbsteuer festgesetzt wird, hat das FA nach pflichtgemäßem Ermessen zu treffen (§ 5 AO). Es entspricht pflichtgemäßem Ermessen, zunächst denjenigen zur Grunderwerbsteuer heranzuziehen, der im Kaufvertrag die Grunderwerbsteuer übernommen hat, und den anderen Vertragsteil erst dann, wenn die Steuer von jenem nicht zu erlangen ist (BFH-Urteile vom 12.05.1976 - II R 187\u002F72, BFHE 119, 188, BStBl II 1976, 579, und vom 26.06.1996 - II R 31\u002F93, BFH\u002FNV 1997, 2, unter II.2.). \n\n19\\. b) Die Ermessensentscheidung bedarf nach Maßgabe des § 121 Abs. 1 AO einer Begründung, soweit diese zum Verständnis des Steuerbescheids erforderlich und die Begründung nicht nach § 121 Abs. 2 AO entbehrlich ist. Die Inanspruchnahme eines Gesamtschuldners, der nach den Vereinbarungen der Vertragspartner nicht verpflichtet ist, die Grunderwerbsteuer zu tragen, ist regelmäßig zu begründen. Fehlt die erforderliche Begründung und wird sie auch nicht in zulässiger Form nachgeholt, ist der Steuerbescheid bereits aus diesem Grund rechtswidrig und aufzuheben (§ 121 Abs. 1, § 126 Abs. 1 Nr. 2 AO; BFH-Urteile vom 26.06.1996 - II R 31\u002F93, BFH\u002FNV 1997, 2, unter II.1., und vom 01.07.2008 - II R 2\u002F07, BFHE 222, 68, BStBl II 2008, 897, unter II.1.b). Die Inanspruchnahme eines Gesamtschuldners, der nach den Vereinbarungen der Vertragsparteien nicht verpflichtet ist, die Steuer zu tragen, braucht nur dann nicht begründet zu werden, wenn die Steuerfestsetzung gegen den anderen Gesamtschuldner aus Rechtsgründen, etwa wegen Festsetzungsverjährung, nicht mehr möglich ist --dann entfällt bereits mangels einer Auswahlmöglichkeit eine Ausübung des Ermessens-- oder infolge dessen wirtschaftlicher Situation keinen Erfolg verspricht und dies dem in Anspruch genommenen Gesamtschuldner bekannt oder ohne weiteres erkennbar ist (BFH-Urteile vom 26.06.1996 - II R 31\u002F93, BFH\u002FNV 1997, 2, unter II.2., II.3., und vom 01.07.2008 - II R 2\u002F07, BFHE 222, 68, BStBl II 2008, 897, unter II.1.b). \n\n20\\. c) Die Finanzbehörde kann nach § 102 Satz 2 FGO ihre Ermessenserwägungen bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz eines finanzgerichtlichen Verfahrens ergänzen. Damit ist es der Behörde aber nur gestattet, bereits an- oder dargestellte Ermessenserwägungen zu vertiefen, zu verbreitern oder zu verdeutlichen. Nicht dagegen ist die Behörde befugt, Ermessenserwägungen im finanzgerichtlichen Verfahren erstmals anzustellen, die Ermessensgründe auszuwechseln oder vollständig nachzuholen. Eine Heilung der behördlichen Entscheidung bei fehlerhaftem Entschließungs- oder Auswahlermessen, Über- oder Unterschreitung des Ermessens sowie bei erheblichen Mängeln in der Sachverhaltsermittlung ist im Wege einer Ergänzung nach § 102 Satz 2 FGO nicht möglich (ständige Rechtsprechung, BFH-Urteil vom 27.11.2019 - XI R 56\u002F17, BFH\u002FNV 2020, 775, Rz 21, m.w.N.). \n\n21\\. d) Der angefochtene Änderungsbescheid vom 12.06.2017 und die Einspruchsentscheidung vom 28.06.2019 sind danach rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO), da das FA sein Auswahlermessen in Bezug auf die Inanspruchnahme der Klägerin als Schuldnerin der gesamten Steuer nicht begründet hat. \n\n22\\. aa) Der Einwand einer fehlenden Begründung der Ermessensausübung wurde seitens der Klägerin erst im Revisionsverfahren erhoben. Er ist gleichwohl zu berücksichtigen. Es genügt, wenn die Revision hinsichtlich nur eines Revisionsgrundes zulässig ist, da der BFH nach dem Grundsatz der Vollrevision außerhalb von Verfahrensmängeln nach § 118 Abs. 3 Satz 2 FGO an die vorgebrachten Revisionsgründe nicht gebunden ist (vgl. BFH-Urteil vom 27.01.2016 - X R 2\u002F14, BFHE 253, 89, BStBl II 2016, 534, Rz 13, m.w.N.; Krumm in Tipke\u002FKruse, § 118 FGO Rz 105, m.w.N.). \n\n23\\. bb) Die Parteien des --dem FA bei der Festsetzung der Grunderwerbsteuer vorliegenden-- Kaufvertrags haben abweichend von § 448 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, der die Grunderwerbsteuer erfasst (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 11.06.2010 – V ZR 85\u002F09, Rz 21, m.w.N.), vereinbart, die Grunderwerbsteuer jeweils hälftig zu tragen. Die Inanspruchnahme der Käuferin in Höhe der gesamten Steuer bedarf in einem solchen Fall einer Begründung, aus der die für das FA maßgeblichen Ermessenserwägungen hervorgehen. Das FA hätte spätestens in der Einspruchsentscheidung vom 28.06.2019 darlegen müssen, dass es sein Auswahlermessen tatsächlich ausgeübt hat, und die Auswahl der Klägerin als Schuldnerin der gesamten Steuer begründen müssen. Eine Ergänzung im finanzgerichtlichen Verfahren ist nicht erfolgt und wäre auch nicht möglich gewesen. Danach sind der angefochtene Änderungsbescheid vom 12.06.2017 und die Einspruchsentscheidung vom 28.06.2019 rechtswidrig und aufzuheben. \n\n24\\. 2\\. Darüber hinaus sind die angefochtenen Bescheide auch aus materiellen Gründen rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Entgegen der Auffassung des FA und des FG sind die Baukosten im Streitfall nicht in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer einzubeziehen. \n\n25\\. a) Der Gegenstand des Erwerbsvorgangs, nach dem sich gemäß § 8 Abs. 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG die als Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer anzusetzende Gegenleistung richtet, wird zunächst durch das den Steuertatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG erfüllende zivilrechtliche Verpflichtungsgeschäft bestimmt. Ergibt sich jedoch aus weiteren Vereinbarungen, die mit diesem Rechtsgeschäft in einem rechtlichen oder zumindest objektiv sachlichen Zusammenhang stehen, dass der Erwerber das beim Abschluss des Kaufvertrags unbebaute Grundstück in bebautem Zustand erhält, bezieht sich der grunderwerbsteuerrechtliche Erwerbsvorgang auf diesen einheitlichen Erwerbsgegenstand (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 27.05.2020 - II R 25\u002F17, BFH\u002FNV 2021, 195, Rz 14). \n\n26\\. aa) Ein sachlicher Zusammenhang zwischen den Verträgen ist gegeben, wenn der Erwerber im Zeitpunkt des Abschlusses des Grundstückskaufvertrags in seiner Entscheidung über das \"Ob\" und \"Wie\" der Baumaßnahme gegenüber der Veräußererseite nicht mehr frei war und deshalb feststand, dass er das Grundstück nur in einem bestimmten (bebauten) Zustand erhalten würde. Ein enger sachlicher Zusammenhang zwischen Kauf- und Bauvertrag wird indiziert, wenn der Veräußerer aufgrund einer in bautechnischer und finanzieller Hinsicht konkreten und bis (annähernd) zur Baureife gediehenen Vorplanung ein bestimmtes Gebäude auf einem bestimmten Grundstück zu einem im Wesentlichen feststehenden Preis anbietet und der Erwerber dieses Angebot annimmt (BFH-Urteil vom 20.02.2019 - II R 28\u002F15, BFHE 264, 343, BStBl II 2019, 555, Rz 35). Faktische Zwänge, die zu einer Einschränkung der Entscheidungsfreiheit des Grundstückskäufers in Bezug auf die Annahme der auf die Errichtung des Gebäudes bezogenen Verträge führen, können sich auch daraus ergeben, dass der Grundstückserwerber bei der Errichtung des Gebäudes darauf angewiesen ist, mit anderen Bauwilligen zusammenzuwirken (BFH-Urteil vom 25.04.2018 - II R 50\u002F15, BFHE 262, 169, BStBl II 2018, 602, Rz 15). \n\n27\\. bb) Auf der Veräußererseite können auch mehrere Personen als Vertragspartner auftreten, sodass sich die Ansprüche des Erwerbers auf Übereignung des Grundstücks und auf Errichtung des Gebäudes zivilrechtlich gegen verschiedene Personen richten. Entscheidend ist insoweit, dass (auch) der den Grundstücksübereignungsanspruch begründende Vertrag in ein Vertragsgeflecht miteinbezogen ist, das unter Berücksichtigung aller Umstände darauf gerichtet ist, dem Erwerber als einheitlichen Erwerbsgegenstand das Grundstück in bebautem Zustand zu verschaffen. Dies ist regelmäßig anzunehmen, wenn die auf der Veräußererseite auftretenden Personen entweder personell, wirtschaftlich oder gesellschaftsrechtlich eng verbunden sind oder aufgrund von (nicht notwendigerweise vertraglichen) Abreden auf den Abschluss sowohl des Grundstückskaufvertrags als auch der Verträge, die der Bebauung des Grundstücks dienen, hinwirken (BFH-Urteil vom 20.02.2019 - II R 28\u002F15, BFHE 264, 343, BStBl II 2019, 555, Rz 36). Voraussetzung ist allerdings, dass die auf der Veräußererseite tätigen Personen zur Veränderung des körperlichen Zustands des Grundstücks verpflichtet sind. Fehlt eine Herstellungsverpflichtung der Veräußererseite, kommt es nicht darauf an, ob die Verträge in einem objektiv engen sachlichen Zusammenhang stehen und der Erwerber bei Abschluss des Grundstückskaufvertrags hinsichtlich der konkreten Bebauung des Grundstücks rechtlich oder auch nur wirtschaftlich gebunden war (vgl. BFH-Urteil vom 20.02.2019 - II R 28\u002F15, BFHE 264, 343, BStBl II 2019, 555, Rz 37). \n\n28\\. b) Demgegenüber sind die Bauerrichtungskosten beim Erwerb eines noch zu bebauenden Grundstücks nicht in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer einzubeziehen, wenn das Grundstück von einer zur Veräußererseite gehörenden Person mit bestimmendem Einfluss auf das \"Ob\" und \"Wie\" der Bebauung erworben wird. Gegenstand des Erwerbsvorgangs ist in diesem Fall das unbebaute Grundstück. \n\n29\\. aa) Für den Erwerb eines Grundstücks im bebauten Zustand (einheitlicher Erwerbsgegenstand) ist typisch, dass der Erwerber --im Gegensatz zu einem Bauherrn-- in seinen Möglichkeiten, sowohl den Grundstücksverkäufer als auch den Bauunternehmer selbst zu bestimmen, eingeschränkt ist. Demgegenüber ist eine Person, die zur Veräußererseite gehört und bei der Bebauung mitwirkt, indem sie das \"Ob\" und \"Wie\" der Bebauung maßgebend beeinflusst, grunderwerbsteuerrechtlich nicht Erwerber eines unbebauten Grundstücks im Zustand der späteren Bebauung, sondern Bauherr. Das gilt auch, wenn diese Person nicht selbst das Grundstück veräußert oder Bauleistungen erbringt (BFH-Urteil vom 25.04.2018 - II R 50\u002F15, BFHE 262, 169, BStBl II 2018, 602, Rz 18 f.). \n\n30\\. bb) Ist eine zur Veräußererseite gehörende Person wie ein Bauherr zu behandeln, sind beim Kauf des noch unbebauten Grundstücks durch diese Person die Bauerrichtungskosten nicht in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer einzubeziehen. Das gilt auch, wenn ein Miteigentumsanteil erworben wird und der Erwerber damit hinsichtlich der konkreten Bebauung des Grundstücks rechtlich oder wirtschaftlich gebunden war, denn die Bindung beruht auf der Tätigkeit des Erwerbers als Bauherr (vgl. BFH-Urteil vom 25.04.2018 - II R 50\u002F15, BFHE 262, 169, BStBl II 2018, 602, Rz 20). Diese Auffassung teilt grundsätzlich auch die Finanzverwaltung (vgl. Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 20.09.2017, BStBl I 2017, 1328, Tz. 4.1). Erwerben danach Funktionsträger mit bestimmendem Einfluss auf das \"Ob\" und \"Wie\" der Bebauung das Grundstück, dann ist das Grundstück in dem Zustand zu besteuern, in dem es sich bei Vertragsabschluss befindet. \n\n31\\. c) Nach diesen Maßstäben ist das FG zutreffend davon ausgegangen, dass die C KG bei Abschluss des Kaufvertrags über die Miteigentumsanteile in ihrer Entscheidung über das \"Ob\" und \"Wie\" der Bebauung nicht mehr frei war. Es hat jedoch nicht berücksichtigt, dass die C KG aufgrund des bestimmenden Einflusses ihres Mehrheitsgesellschafters A auf die Bebauung der Veräußererseite zuzurechnen und als Bauherrin anzusehen ist. Die Vorentscheidung ist daher auch aus diesem Grund aufzuheben und der Klage stattzugeben. Die aufgrund des Generalunternehmervertrags mit der Baufirma S entstandenen Baukosten sind nicht in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer einzubeziehen. \n\n32\\. aa) Als Erwerberin gehört die C KG, deren Mehrheitsgesellschafter A zusammen mit B die X GmbH als Veräußerin beherrschte, selbst zur Veräußererseite. Denn A hatte ebenso wie B einen bestimmenden Einfluss auf das \"Ob\" und \"Wie\" der Bebauung. A und B, die über die Z GmbH und die Y GmbH gemeinsam die X GmbH beherrschten, haben nach dem Inhalt der Verfahrensakten das umfangreiche Bauvorhaben zusammen initiiert, vorbereitet und umgesetzt. Sie haben von Anfang an gemeinsam über die Einzelheiten der Bebauung und die Auswahl des Bauunternehmens entschieden und den Generalunternehmervertrag mit der Baufirma S zusammen verhandelt beziehungsweise diese Verhandlungen geleitet. Erst Ende 2016 haben A und B nach den Feststellungen des FG beschlossen, das Bauvorhaben nicht --wie ursprünglich beabsichtigt-- allein mit der X GmbH, sondern mit einer weiteren Gesellschaft zu verwirklichen. Vor diesem Hintergrund hat A mit seinen Töchtern die C KG mit dem Ziel verwendet, Miteigentumsanteile an den betroffenen Grundstücken zu erwerben und die Grundstücke zusammen mit der X GmbH nach den bisherigen Planungen zu bebauen. Nach den vom FG festgestellten Gesamtumständen wollten A und B das Bauvorhaben über die C KG und die X GmbH als Partner verwirklichen und nach Fertigstellung den Grundbesitz so aufteilen, dass Familie A die Mikroappartements und den Gewerberaum über die C KG und Familie B die Wohnungen über die X GmbH hält. Angesichts des bestimmenden Einflusses ihres Mehrheitsgesellschafters A auf die Planung und Umsetzung des Bauvorhabens ist die C KG der Veräußererseite zuzurechnen und als Bauherrin anzusehen. \n\n33\\. bb) Die Rechtsform der Verkäuferin (X GmbH) und deren Mutter- und Großmuttergesellschaft steht der Annahme eines maßgebenden Einflusses des Gesellschafters A auf das \"Ob\" und \"Wie\" der Bebauung nicht entgegen. Dies ergibt sich bereits daraus, dass nach der Rechtsprechung auch ein Dritter, der nicht selbst das Grundstück veräußert oder Bauleistungen erbringt, \"Funktionsträger\" mit entsprechendem Einfluss sein kann (BFH-Urteil vom 25.04.2018 - II R 50\u002F15, BFHE 262, 169, BStBl II 2018, 602, Rz 19). Dass A die Miteigentumsanteile nicht selbst erworben hat, ist unschädlich, da er die Erwerberin (C KG), eine Familien-KG, als Mehrheitsgesellschafter beherrschte. Die Ausführungen unter II.2.c im BFH-Urteil vom 26.08.1992 - II R 100\u002F89 (BFH\u002FNV 1993, 563) stehen dazu nicht im Widerspruch, da die C KG als Erwerberin keine Kapitalgesellschaft, sondern eine Personengesellschaft ist. \n\n34\\. 3\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.","BFH, Urteil vom 2. Juli 2025 - II R 19\u002F22","2026-07-08T22:56:53.664Z","2026-07-10T22:11:02.897Z",{"id":108,"ecli":109,"slug":110,"caseNumber":111,"courtId":5,"decisionDate":112,"fullText":113,"summary":114,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":112,"parsedAt":115,"updatedAt":116},"6184","ECLI:DE:NEURIS:STRE202520306","ecli-de-neuris-stre202520306","II R 47\u002F22","2025-06-04T00:00:00.000Z","#  Zahlung für Übernahme eines Ökokontos als Teil der grunderwerbsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage \n\n## Leitsatz\n\nDie Zahlung für ein nach Landesrecht mit dem Grundstück verbundenes Ökokonto ist als Teil der Gegenleistung für den Erwerb des Grundstücks in die grunderwerbsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen.22 28\n\n## Tenor\n\nDie Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 20.10.2022 - 8 K 174\u002F21 GrE wird als unbegründet zurückgewiesen.\n\nDie Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI.\n\n1\\. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine Stiftung privaten Rechts (…) mit Sitz in … \n\n2\\. Im Rahmen eines von der Bezirksregierung … (Bezirksregierung) angeordneten Zusammenlegungsverfahrens gemäß §§ 91 ff. des Flurbereinigungsgesetzes (FlurbG) zum Zwecke der Umsetzung geplanter Naturschutzmaßnahmen erwarb die Klägerin im Jahr 2020 mehrere Grundstücke in dem Zusammenlegungsgebiet (…). Für eines der erworbenen Grundstücke hatte der Voreigentümer beim Kreis … die Einrichtung eines Ökokontos nach der vom Land Nordrhein-Westfalen (NRW) erlassenen Verordnung über die Führung eines Ökokontos nach § 5a Abs. 1 Landschaftsgesetz (Ökokonto VO) vom 18.04.2008 (GV NRW 2008, 379), geändert durch Art. 22 des Gesetzes zum Schutz der Natur in Nordrhein-Westfalen und zur Änderung anderer Vorschriften vom 15.11.2016 (GV NRW 2016, 934) und im Streitfall geltend als Verordnung über die Führung eines Ökokontos nach § 32 des Landesnaturschutzgesetzes (Ökokonto VO) --im Folgenden Ökokonto VO NRW-- beantragt und erhalten. \n\n3\\. Die Bezirksregierung ordnete die Ausführung des Zusammenlegungsplans zum xx.xx.2020 an. Für den Erwerb der Grundstücke zahlte die Klägerin einen Abfindungsbetrag in Höhe von insgesamt … €. Hiervon entfielen … € auf die Zuteilung des Grundbesitzes, … € auf die Übernahme eines Sandabbaurechts, … € auf die Übernahme des Ökokontos und … € auf Vermessungskosten. Eigene Grundstücke hatte die Klägerin nicht in das Zusammenlegungsverfahren eingebracht. \n\n4\\. Mit Bescheid vom 25.05.2020 setzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt --FA--) Grunderwerbsteuer in Höhe von … € gegen die Klägerin fest. Als Bemessungsgrundlage legte das FA einen Betrag in Höhe von … € zugrunde. Hierin enthalten war auch der Geldausgleich für die Übernahme des Ökokontos. \n\n5\\. Mit dem gegen den Bescheid vom 25.05.2020 eingelegten Einspruch beantragte die Klägerin, die grunderwerbsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage unter anderem um die Kosten für die Übernahme des Ökokontos und die Vermessungskosten zu reduzieren, da es sich insoweit nicht um Gegenleistungen für den Erwerb der Grundstücke handele. Im Laufe des Einspruchsverfahrens beschränkte sie ihr Einspruchsbegehren auf die Nichtberücksichtigung der Geldleistung für das Ökokonto als grunderwerbsteuerrechtliche Gegenleistung. \n\n6\\. Der Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 14.12.2020 als unbegründet zurückgewiesen. \n\n7\\. Die hiergegen erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) war der Auffassung, der Geldausgleich für das Ökokonto sei zu Recht als Teil der grunderwerbsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage angesetzt worden. Leistungen für den Erwerb des Eigentums an einem Grundstück, auf dem Ökopunkte ruhten, würden in voller Höhe für das Grundstück und nicht für ein eigenständiges Wirtschaftsgut \"Ökopunkte\" erbracht. Die Ökopunkte seien während ihrer gesamten Existenz mit dem Grundstück verbunden und kein davon zu trennendes Wirtschaftsgut. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2023, 142 veröffentlicht. \n\n8\\. Mit der gegen das FG-Urteil eingelegten Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts. \n\n9\\. Sie macht geltend, die Ökopunkte seien als immaterielles Wirtschaftsgut ein Recht im Sinne von § 96 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB), welches nicht dauerhaft mit dem Eigentum am Grundstück verbunden sei und daher nicht als Bestandteil des Grundstücks im grunderwerbsteuerrechtlichen Sinne qualifiziert werden könne. Die Regelungen zum Ökokonto seien vielmehr so konzipiert, dass das in den Ökopunkten ruhende Potential nicht nur durch den Eigentümer, sondern auch durch Dritte aufgebraucht werden könne. Die Auffassung, dass der auf Ökopunkte entfallende Teil des Kaufpreises nicht grunderwerbsteuerpflichtig sei, weil Ökopunkte der Sache nach vom Eigentum am Grundstück trennbar seien, decke sich mit der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu dem Erwerb von Grundstücken mit Weihnachtsbaumbepflanzung (Urteil vom 23.02.2022 - II R 45\u002F19, BFHE 276, 239, BStBl II 2023, 721) und zum Erwerb von forstwirtschaftlich genutzten Waldflächen mit Eigenjagd (Urteil vom 25.01.2022 - II R 36\u002F19, BFHE 276, 234, BStBl II 2023, 719). In beiden Fällen habe der BFH entschieden, dass eine für die Grunderwerbsteuer nicht relevante Verbindung von Gehölz mit einem Grundstück vorliege, wenn die spätere Aufhebung der Verbindung von Anfang an beabsichtigt sei. Dieser Rechtsgedanke sei auch auf den vorliegenden Fall übertragbar, da die Ökopunkte ebenfalls nicht dazu bestimmt seien, dauerhaft mit dem Grundstück verbunden zu bleiben, sondern von diesem wieder losgelöst zu werden. \n\n10\\. Die Klägerin beantragt,  \ndie Vorentscheidung aufzuheben und den Bescheid vom 25.05.2020 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.12.2020 dahin zu ändern, dass die Grunderwerbsteuer in Höhe von … € festgesetzt wird. \n\n11\\. Das FA beantragt,  \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n12\\. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung \\--FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid rechtmäßig ist. \n\n13\\. 1\\. Zutreffend ist das FG davon ausgegangen, dass der im Rahmen des Flurbereinigungsverfahrens erfolgte Eigentumserwerb der Klägerin der Grunderwerbsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) unterliegt. \n\n14\\. a) Der Grunderwerbsteuer unterliegt gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 GrEStG der Übergang des Eigentums, wenn kein den Anspruch auf Übereignung begründendes Rechtsgeschäft vorausgegangen ist und es auch keiner Auflassung bedarf. Ein grunderwerbsteuerbarer Vorgang in diesem Sinne ist auch der Erwerb des Eigentums an einem Grundstück im Rahmen eines Flurbereinigungsverfahrens (BFH-Urteil vom 23.08.2006 - II R 41\u002F05, BFHE 213, 406, BStBl II 2006, 919, unter II.2.). Flurbereinigung ist nach § 1 FlurbG die Neuordnung des ländlichen Grundbesitzes zur Verbesserung der Produktions- und Arbeitsbedingungen in der Land- und Forstwirtschaft sowie zur Förderung der allgemeinen Landeskultur und der Landesentwicklung. Die Flurbereinigungsbehörde ordnet gemäß § 61 Satz 1 FlurbG die Ausführung des Flurbereinigungsplans an, wenn dieser unanfechtbar geworden ist (Ausführungsanordnung). Zu dem in der Ausführungsanordnung zu bestimmenden Zeitpunkt tritt der im Flurbereinigungsplan vorgesehene neue Rechtszustand an die Stelle des bisherigen (§ 61 Satz 2 FlurbG). Mit Eintritt des neuen Rechtszustandes geht das Eigentum an den betroffenen Grundstücken kraft behördlichen Ausspruchs auf den Erwerber über. \n\n15\\. b) Im Streitfall liegen die Voraussetzungen für einen Grundstückserwerb im Flurbereinigungsverfahren vor. Die Klägerin ist durch die Ausführungsanordnung zum Flurbereinigungsplan vom xx.xx.2020 gemäß § 61 Satz 2 FlurbG Eigentümerin der Grundstücke geworden. Dem Eigentumsübergang ging kein den Anspruch auf Übereignung begründendes Rechtsgeschäft voraus und es bedurfte auch keiner Auflassung. Das Grundbuch war nur gemäß § 79 Abs. 1 FlurbG zu berichtigen. Auch durch die im Flurbereinigungsverfahren nach § 52 Abs. 1 FlurbG erforderliche Erklärung des vormaligen Grundstückseigentümers, zugunsten der erwerbenden Klägerin einer Abfindung in Geld statt in Land zuzustimmen, wurde kein Übereignungsanspruch im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 GrEStG begründet (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 23.08.2006 - II R 41\u002F05, BFHE 213, 406, BStBl II 2006, 919, unter II.2., m.w.N.). \n\n16\\. 2\\. Der Eigentumsübergang war, wie das FG zu Recht entschieden hat, nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 Buchst. a GrEStG steuerfrei. \n\n17\\. a) Nach dieser Vorschrift ist von der Besteuerung nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 GrEStG unter anderem der Übergang des Eigentums durch die Abfindung in Land ausgenommen. \n\n18\\. b) Der Erwerb des Eigentums durch die Klägerin an den betreffenden Grundstücken ist jedoch keine Abfindung in Land, an die die Grunderwerbsteuerbefreiung geknüpft ist. Eine \"Abfindung in Land\" im Sinne der Vorschrift setzt eine Entschädigung für einen Wegfall des Eigentums an Flächen voraus, die ein Beteiligter in das Flurbereinigungsverfahren eingebracht hat. Im Streitfall erfolgte die Landzuteilung an die Klägerin nicht als Ausgleich für einen Eigentumsverlust an von der Klägerin in das Flurbereinigungsverfahren eingebrachten Flächen. Nach den für den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG handelte es sich um Land, das nicht mehr zur Abfindung benötigt wurde, weil andere Teilnehmer des Flurbereinigungsverfahrens auf eine Landabfindung verzichtet hatten (§ 54 Abs. 2 FlurbG). Die Zuteilung solcher Flächen an die Klägerin diente damit nicht der Landabfindung, sondern bedeutete einen Erwerb von zusätzlichem Land (vgl. hierzu auch BFH-Urteil vom 23.08.2006 - II R 41\u002F05, BFHE 213, 406, BStBl II 2006, 919; Niedersächsisches FG, Urteil vom 20.03.2019 - 7 K 92\u002F17, EFG 2021, 472). \n\n19\\. 3\\. Ebenfalls zu Recht hat das FG entschieden, dass der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid auch insoweit rechtmäßig ist, als das FA den auf das Ökokonto entfallenden Bestandteil der Gegenleistung in die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer einbezogen hat. \n\n20\\. a) Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer ist nach § 8 Abs. 1 GrEStG die Gegenleistung. Bei einem Grundstückskauf gilt nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG als Gegenleistung der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen. Danach gehören zur grunderwerbsteuerrechtlichen Gegenleistung alle Leistungen des Erwerbers, die dieser nach den vertraglichen Vereinbarungen gewährt, um das Grundstück zu erwerben (BFH-Urteil vom 25.04.2018 - II R 50\u002F15, BFHE 262, 169, BStBl II 2018, 602, Rz 13, m.w.N.). Soweit sich der Erwerb auch auf Gegenstände bezieht, die nicht Grundstück sind, gehören die hierauf entfallenden Teile der Gegenleistung nicht zur grunderwerbsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage, denn es können nur solche Leistungsverpflichtungen des Erwerbers Gegenleistung sein, die er um des Grundstückserwerbs willen zu erbringen hat (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 23.02.2022 - II R 45\u002F19, BFHE 276, 239, BStBl II 2023, 721, Rz 9, m.w.N.). \n\n21\\. b) Unter Grundstück im Sinne des Grunderwerbsteuergesetzes ist das Grundstück im Sinne des bürgerlichen Rechts zu verstehen (§ 2 Abs. 1 Satz 1 GrEStG). Zu den wesentlichen Bestandteilen eines Grundstücks gehören die mit dem Grund und Boden fest verbundenen Sachen (§ 94 Abs. 1 BGB). Nicht zu den wesentlichen Bestandteilen eines Grundstücks gehören solche Sachen, die nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden verbunden sind (§ 95 Abs. 1 Satz 1 BGB). Werden zusammen mit einem Grundstück mit diesem verbundene Rechte erworben, die gemäß § 96 BGB als Bestandteile des Grundstücks gelten, ist der hierauf entfallende Aufwand des Grundstückserwerbers nicht zwingend und in jedem Fall als grunderwerbsteuerrechtliche Gegenleistung anzusehen. Umgekehrt ergibt sich daraus aber noch nicht, dass der Aufwand für solche Rechte generell nicht zur Gegenleistung zu rechnen ist. Entscheidend und in jedem Einzelfall zu prüfen ist, ob solche mit dem Eigentum verbundene und deshalb gemäß § 96 BGB als Grundstücksbestandteile geltende Rechte geldwerte Vermögenspositionen vermitteln, die nicht unter den Grundstücksbegriff des Grunderwerbsteuergesetzes fallen (BFH-Urteile vom 09.10.1991 - II R 20\u002F89, BFHE 165, 548, BStBl II 1992, 152, unter II., und vom 16.09.2020 - II R 49\u002F17, BFHE 271, 455, BStBl II 2021, 339, Rz 19). \n\n22\\. c) Unter Zugrundelegung der vorstehenden Grundsätze hat das FG im Ergebnis zu Recht die Geldleistung für das mit dem Grundstück verbundene Ökokonto und die dort eingebuchten Ökopunkte als Gegenleistung für den Erwerb des Grundstücks eingestuft. \n\n23\\. aa) Das FG hat ohne Rechtsverstoß angenommen, dass das Ökokonto und die dort eingebuchten Ökopunkte einen besonderen naturschutzrechtlichen Grundstückszustand repräsentieren und die insoweit erbrachte Gegenleistung daher ebenfalls auf den Erwerb des Eigentums an dem Grundstück entfällt. Dabei hat das FG seine Prüfung auf die einschlägige Ökokonto VO NRW gestützt. Die Folgerungen des FG betreffen daher Bestand und Inhalt landesrechtlicher Vorschriften. \n\n24\\. bb) An diese Rechtsauslegung ist der Senat im Revisionsverfahren --wie an tatsächliche Feststellungen des FG-- gebunden, da ihm gemäß § 118 Abs. 1 Satz 1 FGO die Prüfung des angefochtenen Urteils nur im Hinblick auf die Verletzung von Bundesrecht erlaubt ist (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile vom 19.05.1983 - IV R 205\u002F79, BFHE 139, 41, BStBl II 1983, 670, unter 2.b, und vom 25.01.2005 - I R 63\u002F03, BFHE 209, 195, BStBl II 2005, 501, unter II.3.). \n\n25\\. d) Dass das FG bei dieser Auslegung von Landesrecht Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze verletzt hätte, ist nicht erkennbar. \n\n26\\. aa) Das FG hat seine Beurteilung vornehmlich auf § 3 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 Ökokonto VO NRW gestützt, wonach der Antragsteller bei der Beantragung eines Ökokontos die uneingeschränkte Verfügungsbefugnis über das Grundstück nachweisen muss. Außerdem hat es maßgeblich auf die Regelung des § 4 Abs. 3 Satz 1 und 3 Ökokonto VO NRW i.V.m. § 4a Abs. 9 Satz 2 bis 4 des Landschaftsgesetzes i.d.F. des Gesetzes zur Änderung des Landschaftsgesetzes sowie sonstiger Vorschriften vom 19.06.2007 (GV NRW 2007, 226) abgestellt, wonach die vorgezogenen Kompensationsmaßnahmen bis zu ihrer Abbuchung aus dem Ökokonto zu erhalten und zu pflegen sind und nach deren Abbuchung durch Eintragung einer beschränkten persönlichen Dienstbarkeit oder --wenn damit eine vergleichbare Sicherheit erreicht werden kann-- durch Eintragung einer Baulast oder vertraglich gesichert werden. Hieraus hat das FG abgeleitet, dass die Ökopunkte während ihrer gesamten Existenz mit dem Grundstück fest verbunden sind, da der in ihnen verkörperte Wert einen behördlich anerkannten naturschutzrechtlichen Grundstückszustand abbilde. Die Ökopunkte seien damit kein von dem Grundstück zu trennendes Wirtschaftsgut, sondern nach Sinn und Zweck lediglich ein Instrument zur Beschreibung eines Grundstückszustands und der Beschleunigung von Eingriffsvorhaben, in denen entsprechende Kompensationsmaßnahmen durchzuführen seien. \n\n27\\. bb) Weiter hat das FG festgestellt, dass die Ökopunkte nicht unabhängig von dem Grundstück in dem Sinne frei handelbar sind, dass ein beliebiger Dritter sie zum Zwecke des sofortigen oder späteren Weiterverkaufs oder einer späteren Verwendung erwerben könnte. Die Ökokonto VO NRW enthält keine Regelung zur Übertragung eines Ökokontos oder darauf eingebuchter Ökopunkte. Nach dem öffentlich-rechtlichen Regelungssystem der Ökokonto VO NRW sind die Ökopunkte lediglich in dem Sinne \"handelbar\", dass der Inhaber eines Ökokontos und Grundstückseigentümer einem Eingriffsverursacher, der eine Ausgleichsmaßnahme in Höhe einer bestimmten Anzahl von Ökopunkten erbringen muss, die Inanspruchnahme der Ökopunkte und die damit verbundene uneingeschränkte Nutzung des Grundstücks als Ausgleichs- oder Ersatzmaßnahme gegen eine entsprechende Gegenleistung für die Nutzungsbeeinträchtigung des Grundstücks gestatten könne. \n\n28\\. cc) Diese Auslegung der Ökokonto VO NRW als landesrechtliche Verordnung durch das FG lässt einen Verstoß gegen Denkgesetze oder eine Verletzung allgemeiner Erfahrungssätze nicht erkennen. Aus dem Umstand, dass die Ökopunkte einen bestimmten, behördlich anerkannten naturschutzrechtlichen Zustand des Grundstücks repräsentieren, hat das FG vertretbar gefolgert, dass die Ökopunkte während ihrer gesamten Existenz, das heißt von der Einbuchung bis zur Löschung oder Abbuchung der Maßnahme, mit dem Grundstück verbunden sind und damit nicht als ein von dem Grundstück zu trennendes Wirtschaftsgut angesehen werden können. Vor diesem Hintergrund ist es revisionsrechtlich nicht zu beanstanden, dass das FG zu der Auffassung gelangt ist, dass bei einem Übergang des Eigentums an dem Grundstück ein auf dem Grundstück ruhendes Ökokonto nicht aus dem für die Grunderwerbsteuer maßgeblichen Gegenstand des Erwerbsvorgangs herausgelöst werden kann. Eine für die Übernahme des Ökokontos geleistete Zahlung ist somit als Ausgleichsleistung für den Erwerb des Grundstücks zu qualifizieren (gl.A. Sträter, Agrarbetrieb 2023, 90, 91). \n\n29\\. e) Die Auslegung und Anwendung des irrevisiblen Landesrechts durch das FG verstößt auch nicht gegen übergeordnetes (materielles) Bundesrecht. \n\n30\\. aa) Entgegen der Auffassung der Klägerin folgt insbesondere nicht aus § 16 Abs. 2 des Bundesnaturschutzgesetzes (BNatSchG), dass eine auf Ökopunkte entfallende Geldleistung nicht Teil der grunderwerbsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage sein könne, weil Ökopunkte als handelbare Werteinheiten losgelöst von dem Grundstückseigentum und den durchgeführten Ausgleichs- und Ersatzmaßnahmen zu betrachten seien. § 16 Abs. 2 BNatSchG legt fest, dass die Bevorratung von vorgezogenen Ausgleichs- und Ersatzmaßnahmen mittels Ökokonten und deren \"Handelbarkeit\" sich nach dem jeweiligen Landesrecht richtet. Jenseits der Anerkennungsvoraussetzungen des § 16 Abs. 1 BNatSchG bleibt es daher nach § 16 Abs. 2 BNatSchG den Ländern vorbehalten, die Einzelheiten der Maßnahmenbevorratung und der Handelbarkeit von Ökopunkten zu regeln. \n\n31\\. bb) Wie die Bevorratung erfolgt und ob und in welchem Umfang von einer Handelbarkeit von Ökopunkten auszugehen ist, ergibt sich daher nicht aus vorrangigem Bundesrecht, sondern aus den einschlägigen landesrechtlichen Regelungen, deren Auslegung --wie ausgeführt-- dem FG vorbehalten ist (vgl. Gellermann in Landmann\u002FRohmer, Umweltrecht, § 16 BNatSchG Rz 11, m.w.N.). \n\n32\\. 4\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.","Zahlung für Übernahme eines Ökokontos als Teil der grunderwerbsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage","2026-07-08T23:01:04.267Z","2026-07-10T22:11:42.481Z",{"id":118,"ecli":119,"slug":120,"caseNumber":121,"courtId":5,"decisionDate":122,"fullText":123,"summary":124,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":122,"parsedAt":125,"updatedAt":126},"6407","ECLI:DE:NEURIS:STRE202520302","ecli-de-neuris-stre202520302","II R 56\u002F22","2025-05-21T00:00:00.000Z","#  BFH, Urteil vom 21. Mai 2025 - II R 56\u002F22 \n\n## Leitsatz\n\n1\\. Die Steuervergünstigung bei Umstrukturierungen im Konzern setzt nach § 6a Satz 3 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) voraus, dass an dem Rechtsvorgang ausschließlich ein herrschendes Unternehmen und ein oder mehrere von dem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften oder mehrere von einem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften beteiligt sind.20 21 23 Abhängig ist eine Gesellschaft nach § 6a Satz 4 GrEStG, wenn das herrschende Unternehmen an deren Kapital- oder Gesellschaftsvermögen innerhalb der Vorbehaltens- und Nachbehaltensfristen ununterbrochen zu mindestens 95 % beteiligt ist.19\n\n2\\. Eine Gruppe natürlicher Personen, die nicht in der Rechtsform einer Personen- oder Kapitalgesellschaft zusammengeschlossen sind, ist kein Rechtsträger im zivilrechtlichen und grunderwerbsteuerrechtlichen Sinne und kann kein herrschendes Unternehmen im Sinne des § 6a Satz 3 und 4 GrEStG sein.18\n\n## Tenor\n\nAuf die Revision der Klägerin wird das Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 30.11.2022 - 5 K 969\u002F22 aufgehoben.\n\nDie Klage wird abgewiesen.\n\nDie Kosten des gesamten Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI.\n\n1\\. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH, die am …02.2021 in das Handelsregister eingetragen wurde. Mit notariellem Spaltungsvertrag zur Neugründung vom …12.2020 übertrug die L-GmbH als Alleingesellschafterin ihre Geschäftsanteile an der P-GmbH auf die zu diesem Zweck neu zu gründende Klägerin als Übernehmerin. Die P-GmbH war Eigentümerin eines Grundstücks. Zum Ausgleich hierfür erhielten die vier Gesellschafter der L-GmbH, die Anteile in Höhe von 15\u002F40, 12\u002F40, 10\u002F40 und 3\u002F40 hielten, Geschäftsanteile an der Klägerin zu den gleichen Anteilen, wie sie an der L-GmbH beteiligt waren. Die Abspaltung wurde am 22.02.2021 in das Handelsregister bei der L-GmbH eingetragen. \n\n2\\. Mit Bescheid vom 14.12.2021 über die gesonderte und einheitliche Feststellung des Grundbesitzwertes auf den 22.02.2021 stellte das für die Bewertung des Grundstücks zuständige Finanzamt auf Ersuchen des Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt \\--FA--) den Grundbesitzwert für das Grundstück der P-GmbH auf 2.471.274 € fest. \n\n3\\. Mit Bescheid vom 29.12.2021 setzte das FA die Grunderwerbsteuer auf 86.494 € fest. Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin unter Hinweis auf § 6a des Grunderwerbsteuergesetzes in der am Stichtag 22.02.2021 geltenden Fassung (GrEStG) Einspruch ein. Den Einspruch wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 21.09.2022 als unbegründet zurück. \n\n4\\. Die Klage vor dem Finanzgericht (FG) hatte keinen Erfolg. Seiner Auffassung nach ist die Übertragung des Grundstücks nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG steuerbar, da 100 % der Anteile an der grundbesitzenden P-GmbH durch Abspaltung von der L-GmbH auf die Klägerin übergegangen seien. Die Voraussetzungen für eine Steuervergünstigung nach § 6a GrEStG lägen nicht vor. An dem Umwandlungsvorgang seien kein herrschendes Unternehmen und keine abhängigen Gesellschaften im Sinne des § 6a Satz 3 und 4 GrEStG beteiligt gewesen. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2023, 1155 veröffentlicht. \n\n5\\. Dagegen richtet sich die Revision der Klägerin. Sie rügt die Auslegung des § 6a GrEStG und trägt vor, es handele sich im Streitfall um eine Umstrukturierung im Konzern nach § 6a GrEStG. An der übertragenden und der übernehmenden Gesellschaft seien die gleichen Personen beteiligt. Die vier Gesellschafter seien als herrschendes Unternehmen anzusehen. Herrschendes Unternehmen könnten auch natürliche Personen und Personengesellschaften sein. Bei der Abspaltung zur Neugründung sei die Beherrschung der P-GmbH auf die Klägerin als neuer Rechtsträgerin übergegangen. Die Vorbehaltensfrist von fünf Jahren müsse bei einer Abspaltung zur Neugründung nicht eingehalten werden. \n\n6\\. Das FA erließ während des Revisionsverfahrens am 15.05.2023 einen geänderten Grunderwerbsteuerbescheid. Darin setzte es die Grunderwerbsteuer ausgehend von einem neu festgestellten Grundbesitzwert in Höhe von 820.000 € auf 28.700 € herab. \n\n7\\. Die Klägerin beantragt,  \ndie Vorentscheidung aufzuheben und den Grunderwerbsteuerbescheid vom 15.05.2023 dahingehend zu ändern, dass die Grunderwerbsteuer auf 0 € festgesetzt wird. \n\n8\\. Das FA beantragt,  \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n9\\. Die Vorentscheidung ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben, weil sich nach Verkündung des FG-Urteils der Verfahrensgegenstand, über dessen Rechtmäßigkeit das FG zu entscheiden hatte, geändert hat (§ 127 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). An Stelle des Grunderwerbsteuerbescheids vom 29.12.2021, über den das FG entschieden hat, ist der Änderungsbescheid vom 15.05.2023 getreten und nach § 121 Satz 1 i.V.m. § 68 Satz 1 FGO zum Gegenstand des Verfahrens geworden. Das angefochtene Urteil ist daher gegenstandslos und aufzuheben (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 21.08.2024 - II R 11\u002F21, BStBl II 2025, 525, Rz 13, m.w.N.). \n\n10\\. Einer Zurückverweisung der Sache an das FG nach § 127 FGO bedarf es nicht, da sich aufgrund des Änderungsbescheids an den zwischen den Beteiligten streitigen Punkten im Übrigen nichts geändert hat (vgl. BFH-Urteil vom 28.08.2019 - II R 7\u002F17, BFHE 266, 485, BStBl II 2020, 247, Rz 13). Die vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen bilden die Grundlage für die Entscheidung des BFH; sie fallen durch die Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils nicht weg, da das finanzgerichtliche Urteil nicht an einem Verfahrensmangel leidet (vgl. BFH-Urteil vom 28.08.2019 - II R 7\u002F17, BFHE 266, 485, BStBl II 2020, 247, Rz 13). \n\nIII.\n\n11\\. Die Sache ist spruchreif. Die Klage ist unbegründet und daher abzuweisen. Der Grunderwerbsteuerbescheid vom 15.05.2023 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Für den nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG steuerbaren Übergang der Anteile an der grundbesitzenden P-GmbH auf die Klägerin sind die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung nach § 6a GrEStG nicht erfüllt. \n\n12\\. 1\\. Durch den Übergang von 100 % der Anteile an der P-GmbH von der L-GmbH auf die Klägerin ist der Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG erfüllt. \n\n13\\. a) § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG erfasst die Fälle des Übergangs von mindestens 95 % in einer Hand vereinigter Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft von einem Rechtsträger auf einen anderen Rechtsträger. Voraussetzung für die Anwendung dieses Tatbestandes ist, dass bereits in der Hand des übertragenden Rechtsträgers die Anteile an der grundbesitzenden Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar vereinigt sind und diese sodann auf einen Erwerber übergehen (vgl. BFH-Urteile vom 16.01.2002 - II R 52\u002F00, BFH\u002FNV 2002, 1053, unter II.2., und vom 21.08.2019 - II R 21\u002F19 (II R 56\u002F15), BFHE 266, 361, BStBl II 2020, 344, Rz 11; Behrens in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 1 Rz 789; Pahlke\u002FJoisten, Grunderwerbsteuergesetz, 7. Aufl., § 1 Rz 406; Meßbacher-Hönsch in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 1 Rz 1156). \n\n14\\. b) Ausgehend davon ist der Übergang der Anteile an der P-GmbH auf die Klägerin im Wege der Abspaltung zur Neugründung gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. § 123 Abs. 2 Nr. 2 des Umwandlungsgesetzes (UmwG) nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG steuerbar. Die L-GmbH war vor der Abspaltung zu 100 % an der grundbesitzenden P-GmbH beteiligt. Diese Anteile sind im Zeitpunkt der Eintragung der Abspaltung am …02.2021 auf die Klägerin nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG übergegangen, ohne dass dem Übergang ein Rechtsgeschäft im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG vorausgegangen ist. \n\n15\\. 2\\. Der nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG steuerbare Übergang der Anteile ist nicht nach § 6a Satz 1 GrEStG von der Steuer befreit. \n\n16\\. a) Nach § 6a Satz 1 GrEStG wird unter anderem für einen nach § 1 Abs. 3 GrEStG steuerbaren Rechtsvorgang auf Grund einer Umwandlung im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UmwG die Steuer nicht erhoben. Satz 1 gilt nur, wenn an dem dort genannten Rechtsvorgang ausschließlich ein herrschendes Unternehmen und ein oder mehrere von diesem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften oder mehrere von einem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften beteiligt sind (§ 6a Satz 3 GrEStG). Im Sinne von § 6a Satz 3 GrEStG abhängig ist eine Gesellschaft, an deren Kapital oder Gesellschaftsvermögen das herrschende Unternehmen innerhalb von fünf Jahren vor dem Rechtsvorgang und fünf Jahren nach dem Rechtsvorgang unmittelbar oder mittelbar oder teils unmittelbar, teils mittelbar zu mindestens 95 % ununterbrochen beteiligt ist (§ 6a Satz 4 GrEStG). Welches Unternehmen als \"herrschendes Unternehmen\" und welche Gesellschaften als \"abhängige Gesellschaften\" im Sinne dieser Vorschrift anzusehen sind, richtet sich nach dem jeweiligen Umwandlungsvorgang, für den die Steuer nach § 6a Satz 1 GrEStG nicht erhoben werden soll (BFH-Urteil vom 28.09.2022 - II R 13\u002F20, BFHE 277, 476, BStBl II 2023, 666, Rz 19, 20). \n\n17\\. b) Der Anwendungsbereich des § 6a GrEStG ist grundsätzlich nicht auf bestimmte Rechtsträger oder Unternehmen beschränkt. Vielmehr gilt die Vorschrift mangels näherer gesetzlicher Eingrenzung für alle Rechtsträger im Sinne des Grunderwerbsteuergesetzes, die wirtschaftlich tätig sind (BFH-Urteil vom 21.08.2019 - II R 15\u002F19 (II R 50\u002F13), BFHE 266, 326, BStBl II 2020, 329, Rz 18). Der weite Anwendungsbereich betrifft auch die Rechtsform des Unternehmens. Zwar spricht der Wortlaut der Vorschrift von einem herrschenden \"Unternehmen\" und von diesem abhängigen \"Gesellschaften\". Daraus lässt sich aber nicht der Schluss ziehen, dass das herrschende Unternehmen in einer bestimmten Rechtsform organisiert sein muss. Herrschendes Unternehmen können folglich auch Einzelunternehmen, Personen- und Kapitalgesellschaften sowie natürliche und juristische Personen sein, die wirtschaftlich tätig sind (BFH-Urteil vom 21.08.2019 - II R 15\u002F19 (II R 50\u002F13), BFHE 266, 326, BStBl II 2020, 329, Rz 19; Lieber in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 6a Rz 30; Kugelmüller-Pugh in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 6a Rz 85). \n\n18\\. c) Jedoch ist eine Gruppe natürlicher Personen, die nicht in der Rechtsform einer Personen- oder Kapitalgesellschaft zusammengeschlossen ist, kein Rechtsträger im zivilrechtlichen und grunderwerbsteuerrechtlichen Sinne (s. hierzu Behrens in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2\\. Aufl., § 1 Rz 9; Meßbacher-Hönsch in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 1 Rz 16; Pahlke\u002FPahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 7. Aufl., § 1 Rz 20). Sie kann daher auch kein herrschendes Unternehmen im Sinne des § 6a Satz 3 und 4 GrEStG sein. Weder der Wortlaut der Norm noch deren Zweck lassen eine andere Auslegung zu. \n\n19\\. aa) Nach § 6a Satz 4 GrEStG sind abhängige Gesellschaften solche, an denen das herrschende Unternehmen innerhalb von Vor- und Nachbehaltensfristen zu mindestens 95 % beteiligt ist. Einzelne natürliche Personen können zwar --jede für sich-- an einer Gesellschaft beteiligt sein und --wie dargelegt-- auch herrschende Unternehmen im Sinne des § 6a Satz 3 und 4 GrEStG sein. Außerhalb einer rechtlich selbständigen Personen- oder Kapitalgesellschaft bilden sie als Gruppe aber keinen eigenen Rechtsträger. Eine zusammenfassende Betrachtung von einzelnen Beteiligungen, wie sie z.B. § 13b Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes für die Begünstigung des Betriebsvermögens vorsieht, ist in § 6a Satz 4 GrEStG nicht geregelt. \n\n20\\. bb) Eine über den Wortlaut hinausgehende, erweiternde Auslegung ist nicht geboten. Der Gesetzgeber wollte mittels § 6a GrEStG Umstrukturierungen innerhalb von Konzernen erleichtern, damit Unternehmen flexibel auf Veränderungen der Marktverhältnisse reagieren können (BTDrucks 17\u002F147, S. 10). Das Erfordernis einer Beteiligung des herrschenden Unternehmens von mindestens 95 % an einer abhängigen Gesellschaft soll zum einen den Anwendungsbereich der Steuerbegünstigung einengen. Zum anderen ist die Beteiligung von mindestens 95 % angelehnt an die bei Einführung des § 6a GrEStG geltenden qualifizierten Beteiligungen der Ergänzungstatbestände des § 1 Abs. 2a oder Abs. 3 GrEStG a.F., die ausdrücklich von § 6a Satz 1 GrEStG a.F. befreit waren. Wirtschaftsteilnehmer mit einer solchen qualifizierten Beteiligung sind im Hinblick auf die Grunderwerbsteuer nicht in einer vergleichbaren tatsächlichen und rechtlichen Situation wie Wirtschaftsteilnehmer, deren Beteiligung an einer grundbesitzenden Gesellschaft weniger als 95 % beträgt (BFH-Vorlagebeschluss vom 30.05.2017 - II R 62\u002F14, BFHE 257, 381, BStBl II 2017, 916, Rz 51). Die Übertragung einer qualifizierten Beteiligung löst grunderwerbsteuerrechtlich dieselben Rechtsfolgen aus wie die Übertragung eines Grundstücks. Demgegenüber kann der Inhaber einer nicht qualifizierten Beteiligung diese übertragen, ohne dass der Vorgang mit Grunderwerbsteuer belastet wird; hier kann Grunderwerbsteuer nur anfallen, wenn weitere Anteilseigner Anteile übertragen, so dass insgesamt mindestens 95 % der Anteile auf neue Rechtsträger übergehen (BFH-Vorlagebeschluss vom 30.05.2017 - II R 62\u002F14, BFHE 257, 381, BStBl II 2017, 916, Rz 51). \n\n21\\. d) Nach diesen Grundsätzen ist die Steuerbegünstigung nach § 6a Satz 1 GrEStG im Streitfall nicht zu gewähren. Es handelt sich bei der Übertragung der Anteile an der P-GmbH von der L-GmbH auf die zu diesem Zweck neu gegründete Klägerin zwar um eine Umwandlung im Wege der Abspaltung zur Neugründung gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. § 123 Abs. 2 Nr. 2 UmwG, die grundsätzlich nach § 6a Satz 1 GrEStG begünstigt ist. Es waren an dem steuerbaren Umwandlungsvorgang jedoch weder ein herrschendes Unternehmen und eine oder mehrere abhängige Gesellschaften noch zwei von einem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften innerhalb von fünf Jahren nach dem Rechtsvorgang unmittelbar oder mittelbar oder teils unmittelbar, teils mittelbar zu mindestens 95 % ununterbrochen im Sinne des § 6a Satz 3 und 4 GrEStG beteiligt. \n\n22\\. aa) Unschädlich ist, dass die L-GmbH vor dem Umwandlungsvorgang nicht zu mindestens 95 % an der Klägerin beteiligt war, denn bei einer Abspaltung zur Neugründung gemäß § 123 Abs. 2 Nr. 2 UmwG müssen die in § 6a Satz 4 GrEStG genannten Fristen in Bezug auf den aufnehmenden Rechtsträger nur insoweit eingehalten werden, als sie aufgrund eines begünstigten Umwandlungsvorgangs auch eingehalten werden können. Bei einer Abspaltung zur Neugründung kann die Vorbehaltensfrist umwandlungsbedingt nicht eingehalten werden, weil die neu gegründete Gesellschaft erst durch die Abspaltung entsteht, wohl aber die Nachbehaltensfrist (vgl. BFH-Urteile vom 21.08.2019 - II R 16\u002F19 (II R 36\u002F14), BFHE 266, 335, BStBl II 2020, 333; vom 25.09.2024 - II R 2\u002F22, BStBl II 2025, 253; BFH-Beschluss vom 03.05.2023 - II B 27\u002F22, BFH\u002FNV 2024, 920; Kugelmüller-Pugh in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 6a Rz 111; Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder zur Anwendung des § 6a GrEStG vom 25.05.2023, BStBl I 2023, 995, Tz. 3.2.2.1). \n\n23\\. bb) Die L-GmbH selbst war nach der Abspaltung nicht fünf Jahre zu mindestens 95 % an der Klägerin beteiligt, so dass die Nachbehaltensfrist nach § 6a Satz 4 GrEStG nicht eingehalten wurde. Beteiligt waren nur ihre Gesellschafter. Die einzelnen Gesellschafter der L-GmbH und der Klägerin sind für sich genommen keine herrschenden Unternehmen im Sinne des § 6a Satz 3 und 4 GrEStG. Sie sind als natürliche Personen zwar Rechtsträger im Sinne des Grunderwerbsteuerrechts und können als solche grundsätzlich herrschendes Unternehmen im Sinne des § 6a Satz 3 GrEStG sein. Keiner der Gesellschafter ist jedoch, wie von § 6a Satz 4 GrEStG gefordert, mit mindestens 95 % an der L-GmbH und der Klägerin beteiligt. \n\n24\\. cc) Die Gesellschafter sind auch nicht in ihrer Gesamtheit als herrschendes Unternehmen im Sinne des § 6a Satz 3 GrEStG anzusehen. Es ist weder vorgetragen noch nach den Feststellungen des FG ersichtlich, dass sich die Gesellschafter der L-GmbH und der Klägerin in Form einer rechtlich selbständigen Personen- oder Kapitalgesellschaft zusammengeschlossen haben. Für einen Zusammenschluss in einer Kapitalgesellschaft fehlt es bereits am Abschluss eines dafür erforderlichen förmlichen Gesellschaftsvertrags. Für den Abschluss eines Gesellschaftsvertrags im Hinblick auf eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts ist zwar grundsätzlich keine Form erforderlich (vgl. Grüneberg\u002FRetzlaff, Bürgerliches Gesetzbuch, 84. Aufl., § 705 Rz 10). Erforderlich wäre jedoch ein --gegebenenfalls auch konkludent-- zum Ausdruck gebrachter Rechtsbindungswille der Gesellschafter der L-GmbH und der Klägerin, sich in Bezug auf ihre Beteiligungen in einer solchen Gesellschaft verbunden mit den diesbezüglichen weitreichenden Rechtsfolgen zu einem gemeinsamen Zweck zusammenzuschließen (vgl. Grüneberg\u002FRetzlaff, Bürgerliches Gesetzbuch, 84. Aufl., § 705 Rz 7). Hierfür bestehen keine Anhaltspunkte. \n\n25\\. 3\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.","Steuervergünstigung nach § 6a GrEStG","2026-07-08T23:03:11.289Z","2026-07-10T22:12:04.127Z",{"id":128,"ecli":129,"slug":130,"caseNumber":131,"courtId":5,"decisionDate":132,"fullText":133,"summary":134,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":132,"parsedAt":135,"updatedAt":136},"6645","ECLI:DE:NEURIS:STRE202520258","ecli-de-neuris-stre202520258","II R 16\u002F23","2025-05-07T00:00:00.000Z","#  BFH, Urteil vom 7. Mai 2025 - II R 16\u002F23 \n\n## Leitsatz\n\nDer Anwendung des § 16 Abs. 2 Nr. 3 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) auf eine nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder 2 GrEStG steuerbare Anteilsvereinigung steht nicht entgegen, dass der vorausgegangene Erwerb der Anteile an der grundbesitzenden Gesellschaft nicht steuerbar war.21 22\n\n## Tenor\n\nDie Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 11.05.2023 - 8 K 998\u002F21 GrE wird als unbegründet zurückgewiesen.\n\nDie Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI.\n\n1\\. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) war Alleingesellschafter der grundbesitzenden … GmbH (GmbH). Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 14.06.2016 übertrug er einen Geschäftsanteil in Höhe von 49 % des Stammkapitals der GmbH unentgeltlich an seinen Sohn. Der Vertrag enthielt unter anderem folgende Regelungen: \n\n2\\. § 2 Abs. 3: \"Diese Abtretung erfolgt mit sofortiger dinglicher Wirkung, allerdings unter der auflösenden Bedingung der Geltendmachung des unter § 4 vereinbarten Rückforderungsrechtes.\" § 4 Abs. 1: \"Der Schenker behält sich das Recht vor, durch schriftliche Erklärung per Einschreiben\u002FRückschein gegenüber dem Beschenkten bzw. dessen Rechtsnachfolgern die Schenkung des gemäß § 2 überlassenen Gesellschaftsanteils zu widerrufen und die Rückübertragung auf sich zu verlangen, wenn […] c) der Beschenkte während der Lebenszeit des Schenkers ohne Hinterlassung eigener leiblicher Abkömmlinge stirbt;\" § 4 Abs. 2: \"Die Schenkung ist auflösend bedingt in dem Sinne, dass die auflösende Bedingung mit der Ausübung des Widerrufsrechts eintritt. Der Beschenkte ist für den Zeitraum, für den ihm die Nutzungen der geschenkten Beteiligung zugestanden hat, wie ein Nießbraucher zu behandeln (§ 29 Abs. 2 Erbschaftsteuergesetz). Dies gilt jedoch nur für die tatsächlich dem Beschenkten zugeflossenen Beträge, aber mit der Maßgabe, dass dem Beschenkten etwa auf den Schenkungsgegenstand getätigte Aufwendungen und Verwendungen zu erstatten sind.\" § 4 Abs. 4: \"Im Übrigen gelten ergänzend die gesetzlichen Bestimmungen über den Rücktritt (§ 346 ff. [des Bürgerlichen Gesetzbuchs] BGB).\" \n\n3\\. Der Sohn des Klägers verstarb am …2018 unverheiratet und hinterließ keine leiblichen Abkömmlinge. Er hatte keine Verfügung von Todes wegen erstellt. Erben wurden im Wege der gesetzlichen Erbfolge seine Eltern, das heißt der Kläger und dessen Ehefrau. \n\n4\\. Mit einem an seine Ehefrau gerichteten Schreiben vom 28.11.2018 widerrief der Kläger unter Hinweis auf die Regelungen im Vertrag vom 14.06.2016 die Schenkung. Der Ehefrau ging das Schreiben am 06.12.2018 zu. Der Grundstücksbestand der GmbH hatte sich zwischenzeitlich nicht verändert. \n\n5\\. Mit Grunderwerbsteuerbescheid vom 28.05.2020 setzte der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) die Grunderwerbsteuer in Höhe von … € gegen den Kläger fest, nachdem er durch eine Außenprüfung bei der GmbH von dem Widerruf der Schenkung Kenntnis erlangt hatte. Seiner Auffassung nach führte der Widerruf der Schenkung zu einer am 28.11.2018 verwirklichten Anteilsvereinigung, die nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (GrEStG) der Besteuerung unterlag. Die der Besteuerung zugrunde gelegten Grundbesitzwerte zum 28.11.2018 wurden geschätzt. \n\n6\\. Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) ließ die Rechtsfrage unbeantwortet, ob der Grunderwerbsteuerbescheid schon deshalb rechtswidrig sei, weil er auf einen falschen Zeitpunkt der Anteilsvereinigung abstelle. Die aufgrund des Widerrufs bewirkte Anteilsvereinigung unterliege zwar nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder 2 GrEStG der Grunderwerbsteuer. Die Steuer sei jedoch nach § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG, der auch für Erwerbsvorgänge im Sinne des § 1 Abs. 3 GrEStG gelte, nicht festzusetzen. § 16 Abs. 5 GrEStG stehe der Anwendung des § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG nicht entgegen. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2023, 1021 veröffentlicht. \n\n7\\. Mit der Revision vertritt das FA die Ansicht, die Voraussetzungen des § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG seien nicht erfüllt. Grunderwerbsteuerrechtlich sei kein Erwerbsvorgang rückgängig gemacht worden, denn der Erwerb des Sohnes (Ersterwerb) sei nicht steuerbar gewesen. Anders als das FG ausführe, seien die vorangegangenen höchstrichterlichen Entscheidungen zur alten Rechtslage auch bei einer inhaltsgleichen aktuellen Vorschrift nicht uneingeschränkt übertragbar. Zwar möge dies der überwiegenden Auffassung in der Kommentarliteratur entsprechen, eine höchstrichterliche Entscheidung hierzu stehe jedoch noch aus. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe in seinem Urteil vom 20.02.2019 - II R 27\u002F16 (BFHE 264, 352, BStBl II 2019, 559, Rz 35) festgestellt, dass über diese Konstellation bisher nicht entschieden worden sei. § 16 GrEStG beziehe sich auf die Rückgängigmachung von grunderwerbsteuerpflichtigen Rechtsgeschäften. Ein solcher Fall liege hier nicht vor, so dass eine direkte Anwendung ausscheide. Für eine entsprechende Anwendung des § 16 Abs. 2 GrEStG fehle es an der Vergleichbarkeit der Interessenlage. Die Rückabwicklung eines nicht grunderwerbsteuerbaren Vorgangs unterscheide sich grundlegend von der Rückabwicklung eines grunderwerbsteuerbaren Vorgangs. Selbst wenn die grundsätzliche Anwendbarkeit von § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG bejaht würde, stehe der Anwendung im konkreten Streitfall § 16 Abs. 5 GrEStG entgegen. Normzweck des § 16 Abs. 5 GrEStG sei es, für die von der Vorschrift erfassten Steuertatbestände einer Steuervermeidungsgestaltung entgegenzuwirken. \n\n8\\. Das FG gehe zu Recht davon aus, dass der zutreffende Zeitpunkt für die Besteuerung der Anteilsvereinigung nicht der im Bescheid genannte 28.11.2018, sondern der 06.12.2018 sei. Diese Falschbezeichnung sei jedoch unerheblich. Durch Auslegung des Bescheids sei eindeutig und unmissverständlich erkennbar, welchen Lebenssachverhalt die Finanzbehörde habe besteuern wollen. \n\n9\\. Das FA beantragt,  \ndie Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen. \n\n10\\. Der Kläger beantragt,  \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n11\\. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung \\--FGO--). Das FG hat zutreffend entschieden, dass die Grunderwerbsteuer für die Anteilsvereinigung im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder 2 GrEStG gemäß § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG nicht festzusetzen ist. § 16 Abs. 5 GrEStG steht dem nicht entgegen. Unerheblich ist daher, ob der Zeitpunkt für die Besteuerung der Anteilsvereinigung der im Bescheid genannte 28.11.2018 oder der 06.12.2018 ist. \n\n12\\. 1\\. Der Widerruf der Schenkung führt zu einer (Wieder-)Vereinigung aller Anteile an der GmbH in der Hand des Klägers. Diese Anteilsvereinigung unterliegt nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder 2 GrEStG der Grunderwerbsteuer. \n\n13\\. a) Gehört zum Vermögen einer Gesellschaft ein inländisches Grundstück, so unterliegt der Steuer nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG, soweit eine Besteuerung nach § 1 Abs. 2a GrEStG nicht in Betracht kommt, ein Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übertragung eines oder mehrerer Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft begründet, der Grunderwerbsteuer, wenn durch die Übertragung unmittelbar oder mittelbar mindestens 95 % der Anteile der Gesellschaft in der Hand des Erwerbers allein vereinigt werden würden. Mit dem Erwerb der Anteile wird derjenige, in dessen Hand sich die Anteile vereinigen, so behandelt, als habe er die Grundstücke von der Gesellschaft erworben, deren Anteile sich in seiner Hand vereinigen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 12.02.2014 - II R 46\u002F12, BFHE 244, 455, BStBl II 2014, 536, Rz 14, 17, m.w.N.). Die Vorschrift trägt dem Umstand Rechnung, dass demjenigen, der mindestens 95 % der Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft in seiner Hand vereinigt, eine dem zivilrechtlichen Eigentum an einem Grundstück vergleichbare Rechtszuständigkeit an dem Gesellschaftsgrundstück zuwächst (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 20.01.2015 - II R 8\u002F13, BFHE 248, 252, BStBl II 2015, 553, Rz 19, und vom 25.11.2015 - II R 35\u002F14, BFHE 251, 498, BStBl II 2016, 234, Rz 14, m.w.N.). Dasselbe gilt nach § 1 Abs. 3 Nr. 2 GrEStG, wenn der Vereinigung der Anteile kein auf Übertragung der Anteile gerichtetes Rechtsgeschäft vorausgegangen ist. \n\n14\\. b) Ausgehend von diesen Grundsätzen unterliegt der Widerruf der Schenkung durch den Kläger nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder 2 GrEStG der Grunderwerbsteuer. \n\n15\\. aa) Unter Rechtsgeschäft im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG versteht man einseitige und zweiseitige Rechtsgeschäfte, die einen Anspruch auf Übertragung eines oder mehrerer Anteile an der Gesellschaft begründen. Es muss sich dabei um ein Rechtsgeschäft handeln, das in einem schuldrechtlichen Geschäft angelegt ist. Auch ein Widerruf als einseitige empfangsbedürftige Willenserklärung kann ein Rechtsgeschäft im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG sein, wenn das Recht zum Widerruf in einem schuldrechtlichen Geschäft \\--zum Beispiel einer vertraglichen Vereinbarung-- angelegt ist. Der Widerruf als Gestaltungsgeschäft begründet zwar selbst kein Schuldverhältnis, er ändert aber den Inhalt eines bereits bestehenden Schuldverhältnisses (vgl. BFH-Urteil vom 04.03.2020 - II R 2\u002F17, BFHE 270, 240, BStBl II 2020, 511, Rz 14). \n\n16\\. bb) In dem notariell beurkundeten Vertrag vom 14.06.2016 wurde in § 4 Abs. 1 vereinbart, dass der Kläger als Schenker sich das Recht vorbehält, die Schenkung gegenüber dem Beschenkten beziehungsweise dessen Rechtsnachfolgern zu widerrufen und die Rückübertragung des Geschäftsanteils auf sich zu verlangen, wenn der Beschenkte während der Lebenszeit des Schenkers stirbt, ohne eigene leibliche Abkömmlinge zu hinterlassen. Nach zutreffender Ansicht des FG ist der Schenkungsvertrag zwar insoweit nicht ganz eindeutig, weil als Rechtsfolge des Widerrufs in § 4 Abs. 2 des Schenkungsvertrages der Eintritt einer auflösenden Bedingung (hinsichtlich der Schenkung und der Abtretung) und in § 4 Abs. 1 des Schenkungsvertrages das Entstehen eines Rückübertragungsanspruchs genannt werden. Beide Auslegungsmöglichkeiten führen jedoch zu einer Steuerbarkeit. Begründet der Widerruf einen Anspruch auf Rückübertragung der Geschäftsanteile aus einem Rückgewährschuldverhältnis, ist der Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG erfüllt. Bei einer auflösend bedingten Abtretung der Geschäftsanteile käme es zu einem Übergang der Geschäftsanteile ohne vorangegangenes Rechtsgeschäft im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 2 GrEStG. \n\n17\\. 2\\. Zutreffend ist das FG davon ausgegangen, dass für die nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder 2 GrEStG steuerbare Anteilsvereinigung die Grunderwerbsteuer nach § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG nicht festzusetzen ist. \n\n18\\. a) Erwirbt der Veräußerer das Eigentum an dem veräußerten Grundstück zurück, wird nach § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG auf Antrag sowohl für den Rückerwerb als auch für den vorausgegangenen Erwerbsvorgang die Steuer nicht festgesetzt oder die Steuerfestsetzung aufgehoben, wenn die Vertragsbedingungen des Rechtsgeschäfts, das den Anspruch auf Übereignung begründet hat, nicht erfüllt werden und das Rechtsgeschäft deshalb auf Grund eines Rechtsanspruchs rückgängig gemacht wird. \n\n19\\. Die Vorschrift betrifft über ihren Wortlaut hinaus auch Erwerbsvorgänge nach § 1 Abs. 3 GrEStG. Dies folgt aus § 16 Abs. 5 GrEStG, wonach § 16 Abs. 1 bis 4 GrEStG nicht gilt, wenn einer der in § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG bezeichneten Erwerbsvorgänge rückgängig gemacht wird, der nicht fristgerecht und in allen Teilen vollständig angezeigt war. Diese Regelung setzt die grundsätzliche Anwendbarkeit der Begünstigungsvorschrift des § 16 GrEStG auch auf die Tatbestände des § 1 Abs. 3 GrEStG voraus (BFH-Urteile vom 16.01.1980 - II R 83\u002F74, BFHE 130, 70, BStBl II 1980, 359, unter II.1.; vom 11.06.2013 - II R 52\u002F12, BFHE 241, 419, BStBl II 2013, 752, Rz 13; vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 17 f., und Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuer-gesetz, 21. Aufl., § 16 Rz 17 i.V.m. 251; Pahlke\u002FPahlke, Grunderwerbsteuer-gesetz, 7. Aufl., § 16 Rz 105). \n\n20\\. Dabei kann es im vorliegenden Fall dahinstehen, ob die Ausübung des Widerrufs durch den Kläger zu einem Rückübertragungsanspruch geführt hat oder der Widerruf rechtlich als auflösende Bedingung einzuordnen ist. Auch im letzteren Fall findet § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG, wie vom FG zutreffend angenommen, über seinen Wortlaut hinaus Anwendung (vgl. Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 16 Rz 17; Pahlke\u002FPahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 7. Aufl., § 16 Rz 9; Koppermann in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2\\. Aufl., § 16 Rz 28). \n\n21\\. b) Wie das FG zu Recht entschieden hat, setzt die Anwendung des § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG auf die (erneute) Anteilsvereinigung im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder 2 GrEStG die Steuerbarkeit der ursprünglichen Anteilsübertragung nicht voraus. \n\n22\\. aa) § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG sieht nach seinem Wortlaut zwar vor, dass sowohl für den Rückerwerb als auch für den vorausgegangenen Erwerbsvorgang die Steuer nicht festgesetzt wird. § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG erfasst jedoch nach seinem Regelungsgehalt in erster Linie den Erst- und Rückerwerb des Eigentums an einem Grundstück, also Erwerbsvorgänge, die jeweils für sich betrachtet nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegen. Aus der Formulierung des Gesetzes lässt sich nicht schließen, dass § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG auch in den Fällen der Rückgängigmachung eines in § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG bezeichneten Erwerbsvorgangs die Rechtsfolge der Steuerbefreiung davon abhängig macht, dass dem Rückerwerb ein steuerbarer Erwerbsvorgang vorausgegangen sein muss. Vielmehr macht die Regelung des § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG deutlich, dass für den Erwerb und den Rückerwerb insgesamt keine Steuer festgesetzt werden soll. \n\n23\\. bb) Nach ihrem Sinn und Zweck will die Vorschrift die Wiederherstellung des früheren Zustands grunderwerbsteuerrechtlich begünstigen, indem weder die Herbeiführung des nur vorübergehend bestehenden Zustands noch die Wiederherstellung des ursprünglichen Zustands eine Belastung mit Grunderwerbsteuer auslösen soll. Dieser Zielsetzung widerspräche es, wenn für den Rückerwerb die Steuer nur dann nicht festgesetzt würde, wenn der Ersterwerb steuerbar war (vgl. BFH-Urteile vom 17.02.1954 - II 14\u002F53 U, BFHE 58, 491, BStBl III 1954, 99; vom 16.01.1980 - II R 83\u002F74, BFHE 130, 70, BStBl II 1980, 359, und vom 09.02.1983 - II R 26\u002F81, juris; BFH-Beschluss vom 22.01.2019 - II B 98\u002F17, BFH\u002FNV 2019, 412, Rz 16; zuletzt offen gelassen im BFH-Urteil vom 20.02.2019 - II R 27\u002F16, BFHE 264, 352, BStBl II 2019, 559, Rz 35; vgl. auch Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21\\. Aufl., § 16 Rz 17; Pahlke\u002FPahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 7. Aufl., § 16 Rz 11; Koppermann in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 16 Rz 40 und 98). \n\n24\\. c) Das FG ist auch zu Recht davon ausgegangen, dass § 16 Abs. 5 GrEStG der Anwendung des § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG nicht entgegensteht. \n\n25\\. aa) Nach § 16 Abs. 5 GrEStG gelten die Vorschriften der Absätze 1 bis 4 nicht, wenn einer der in § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG bezeichneten Erwerbsvorgänge rückgängig gemacht wird, der nicht fristgerecht und in allen Teilen vollständig angezeigt (§§ 18 bis 20 GrEStG) war. Die Vorschrift schließt den Anspruch auf Nichtfestsetzung der Grunderwerbsteuer allerdings nur dann aus, wenn der Ersterwerb nach § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG trotz Anzeigepflicht nicht fristgerecht und in allen Teilen vollständig angezeigt war, nicht aber dann, wenn --wie im vorliegenden Fall-- eine Anzeige der schenkweisen Übertragung der Anteile beim Ersterwerb mangels Steuerbarkeit nicht erforderlich ist. \n\n26\\. bb) Dies folgt aus dem Zweck der Vorschrift. Sie soll verhindern, dass Vertragsparteien einen nach § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG steuerbaren Erwerbsvorgang zunächst nicht anzeigen und ihn erst dann rückgängig machen, nachdem die Finanzverwaltung von diesem erfahren hat (Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 16 Rz 280; Pahlke\u002FPahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 7. Aufl., § 16 Rz 122). Führt der später rückgängig gemachte Rechtsvorgang nicht zu einem nach § 1 Abs. 2 bis 3a GrEStG steuerbaren Erwerbsvorgang, ist er nicht anzeigepflichtig. Es besteht in diesem Fall kein Grund dafür, die Anwendung des § 16 Abs. 2 GrEStG nach § 16 Abs. 5 GrEStG zu verneinen. \n\n27\\. cc) Auch die fehlende Anzeige des Rückerwerbs der Geschäftsanteile durch den Kläger führt nicht nach § 16 Abs. 5 GrEStG zu einem Ausschluss der Anwendung des § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG. Unterliegt der Rückerwerb selbst nach § 1 Abs. 3 GrEStG der Besteuerung, treffen die Beteiligten zwar die normalen Anzeigepflichten mit allen Konsequenzen bei deren Nichterfüllung, zum Beispiel im Hinblick auf die Festsetzungsverjährung oder die Festsetzung eines Verspätungszuschlags. Der Steuertatbestand ist zunächst erfüllt. Die Nichtanzeige des steuerbaren Rückerwerbs hat jedoch nicht zur Folge, dass der Anspruch auf Nichtfestsetzung gemäß § 16 Abs. 1 oder 2 GrEStG nach § 16 Abs. 5 GrEStG ausgeschlossen ist. Die Gefahr eines Missbrauchs des § 16 Abs. 1 oder 2 GrEStG nach Aufdeckung eines zunächst nicht angezeigten steuerbaren Erwerbsvorgangs besteht in diesen Fällen nicht. \n\n28\\. dd) Ausgehend von diesen Grundsätzen hat das FG zutreffend entschieden, dass der Besteuerung der steuerbaren Anteilsvereinigung ein Anspruch auf Nichtfestsetzung gemäß § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG entgegensteht. Der Anspruch ist im Einspruchs- und Klageverfahren gegen den Grunderwerbsteuerbescheid zu prüfen (vgl. Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21\\. Aufl., § 16 Rz 327). \n\n29\\. 3\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.","BFH, Urteil vom 7. Mai 2025 - II R 16\u002F23","2026-07-08T23:05:46.715Z","2026-07-10T22:12:26.136Z",{"id":138,"ecli":139,"slug":140,"caseNumber":141,"courtId":5,"decisionDate":132,"fullText":142,"summary":143,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":132,"parsedAt":135,"updatedAt":144},"6646","ECLI:DE:NEURIS:STRE202520259","ecli-de-neuris-stre202520259","II R 26\u002F23","#  BFH, Urteil vom 7. Mai 2025 - II R 26\u002F23 \n\n## Leitsatz\n\n1\\. Werden die Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft aufgrund eines nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) steuerbaren Rechtsgeschäfts in der Hand eines Erwerbers vereinigt und sinkt dessen Beteiligung zu einem späteren Zeitpunkt unter die nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG erforderliche Beteiligungsquote ab, unterliegt ein Anteilserwerb, der zu einer erneuten Anteilsvereinigung in der Hand des Erwerbers führt, wieder nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer.20 25\n\n2\\. Der Anwendung des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG auf eine nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG steuerbare Anteilsvereinigung steht nicht entgegen, dass der vorausgegangene Erwerb der Anteile an der grundbesitzenden Gesellschaft nicht steuerbar war.34 35\n\n## Tenor\n\nAuf die Revision der Klägerin werden das Urteil des Finanzgerichts München vom 17.07.2023 - 4 K 1269\u002F22 und der Grunderwerbsteuerbescheid vom 27.05.2016 in Gestalt des Änderungsbescheids vom 04.01.2019 und der Einspruchsentscheidung vom 31.05.2022 aufgehoben.\n\nDie Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI.\n\n1\\. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH. Ihr Geschäftsgegenstand ist ... \n\n2\\. Die Klägerin hielt 94,9 % der Anteile an der grundbesitzenden R-AG mit Sitz in X (Inland). Weitere Gesellschafterin der R-AG war die M-GmbH mit 5,1 % der Anteile. \n\n3\\. Mit Aktienkauf- und -abtretungsvertrag vom 20.12.2011 erwarb die Klägerin von der M-GmbH deren Anteile an der R-AG gegen Zahlung eines Kaufpreises in Höhe von … €. Den Erwerbsvorgang zeigte sie am 31.01.2012 beim zuständigen Finanzamt an. \n\n4\\. Mit Aktienrückkauf- und -abtretungsvertrag vom 10.10.2012 machten die Klägerin und die M-GmbH den Aktienkauf- und -abtretungsvertrag vom 20.12.2011 wieder rückgängig und vereinbarten den Rückverkauf und die Rückabtretung von 5,1 % der Anteile an der R-AG von der Klägerin an die M-GmbH zu demselben Kaufpreis wie im Vertrag vom 20.12.2011 vereinbart. Beide Vertragsparteien behielten sich das Recht vor, innerhalb von zwei Jahren nach dem Vertragsschluss die Rückabwicklung des Vertrags zu verlangen. \n\n5\\. Für den Erwerb vom 20.12.2011 setzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \\--FA--) mit Bescheid vom 08.04.2013 gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes in der zum 08.04.2014 geltenden Fassung (GrEStG) Grunderwerbsteuer in Höhe von … € gegenüber der Klägerin fest. \n\n6\\. Den Antrag der Klägerin, die Festsetzung der Grunderwerbsteuer nach § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG aufgrund der Rückgängigmachung des Aktienkauf- und -abtretungsvertrags vom 20.12.2011 aufzuheben, lehnte das FA gemäß § 16 Abs. 5 GrEStG wegen Nichteinhaltung der Anzeigefrist ab. \n\n7\\. Mit Vertrag vom 08.04.2014 machten die Klägerin und die M-GmbH daraufhin den Aktienrückkauf- und -abtretungsvertrag vom 10.10.2012 wieder rückgängig. Sie vereinbarten, die Vertragsparteien seien so zu stellen, als sei der Aktienrückkauf- und -abtretungsvertrag vom 10.10.2012 nie geschlossen worden. Im Ergebnis wurde die Klägerin damit erneut Inhaberin sämtlicher Anteile an der R-AG. Der Abschluss des Vertrags vom 08.04.2014 wurde mit Schreiben vom 14.04.2014 beim FA angezeigt. \n\n8\\. Aufgrund des Vertrags vom 08.04.2014 setzte das FA mit Bescheid vom 27.05.2016 gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG erneut Grunderwerbsteuer in Höhe von … € gegenüber der Klägerin fest, da mit der Rückgängigmachung des Vertrags vom 10.10.2012 abermals mindestens 95 % der Anteile an der R-AG in der Hand der Klägerin vereinigt worden seien. \n\n9\\. Gegen den Bescheid vom 27.05.2016 legte die Klägerin Einspruch ein, mit dem sie begehrte, die Festsetzung der Grunderwerbsteuer für den Erwerbsvorgang vom 08.04.2014 gemäß § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG aufzuheben. \n\n10\\. Nachdem der Grundbesitzwert der Grundstücke der R-AG mit Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung auf den 08.04.2014 in Höhe von … € festgestellt worden war, erließ das FA am 04.01.2019 nach vorherigem Verböserungshinweis einen Änderungsbescheid, mit dem es die Grunderwerbsteuer auf … € heraufsetzte. \n\n11\\. Den Einspruch der Klägerin wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 31.05.2022 als unbegründet zurück. \n\n12\\. Die von der Klägerin erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) München mit in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2024, 64 veröffentlichtem Urteil ab. \n\n13\\. Das FG war der Auffassung, die Voraussetzungen des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG seien im Streitfall nicht erfüllt. Der Erwerb von 5,1 % der Anteile an der R-AG durch die M-GmbH mit Vertrag vom 10.10.2012 stelle keinen vorausgegangenen Erwerbsvorgang im Sinne des § 16 Abs. 2 GrEStG dar, sondern die Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs vom 20.12.2011 und damit einen Rückerwerb im Sinne der Vorschrift. Dementsprechend handele es sich bei dem Vertrag vom 08.04.2014 über die Rückgängigmachung des Vertrags vom 10.10.2012, die zu der erneuten Vereinigung von 100 % der Anteile an der R-AG in der Hand der Klägerin geführt habe, um einen (erneuten) Erwerbsvorgang. Folgte man der Auffassung der Klägerin, so wäre --bei unterstellter fristgerechter Anzeige des Erwerbs vom 20.12.2011-- der gesamte Vorgang nicht mit Grunderwerbsteuer belastet, obwohl im Ergebnis eine gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG steuerpflichtige Anteilsvereinigung stattgefunden habe. \n\n14\\. Gegen das FG-Urteil wendet sich die Klägerin mit der Revision. Sie rügt die Verletzung materiellen Rechts. \n\n15\\. Sie ist der Auffassung, das FG habe § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG unzutreffend ausgelegt. Insbesondere sei der Anteilserwerb aufgrund des Vertrags vom 10.10.2012 entgegen der Auffassung des FG als vorausgegangener Erwerbsvorgang im Sinne der Vorschrift zu qualifizieren. Ebenfalls unzutreffend sei die Auslegung des Vertrags vom 08.04.2014 als (erneuter) Erwerbsvorgang. Die Beteiligten hätten im Vertrag vom 08.04.2014 ausdrücklich vereinbart, den Vertrag vom 10.10.2012 vollständig rückabzuwickeln. Bei dem Anteilserwerb aufgrund des Vertrags vom 08.04.2014 handele es sich nach dem erklärten Willen der Vertragsparteien um einen Rückerwerb in der Form der Rückabwicklung des Vertrags vom 10.10.2012. \n\n16\\. Die Klägerin beantragt,  \ndie Vorentscheidung und den Grunderwerbsteuerbescheid vom 27.05.2016 in Gestalt des Änderungsbescheids vom 04.01.2019 und der Einspruchsentscheidung vom 31.05.2022 aufzuheben. \n\n17\\. Das FA beantragt,  \ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen. \n\n18\\. Das FA hält an seiner Auffassung fest, dass der Anteilserwerb aufgrund des Vertrags vom 10.10.2012 nicht als vorausgegangener Erwerbsvorgang im Sinne des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG angesehen werden könne, weil er auf eine Rückgängigmachung des Vertrags vom 20.12.2011 gerichtet gewesen sei. § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG sei im Übrigen auch deswegen nicht anwendbar, weil die Vorschrift die Steuerbarkeit des vorausgegangenen Erwerbsvorgangs voraussetze. Der Anteilserwerb aufgrund des Vertrags vom 10.10.2012 erfülle keinen steuerbaren Tatbestand im Sinne des § 1 Abs. 3 GrEStG und unterliege daher nicht der Grunderwerbsteuer. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n19\\. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Aufhebung der angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheide in Gestalt der Einspruchsentscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zwar zutreffend entschieden, dass mit dem Abschluss des Vertrags vom 08.04.2014 der Tatbestand der Anteilsvereinigung im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG erfüllt ist (hierzu unter 1.). Jedoch hat es zu Unrecht einen Anspruch der Klägerin auf Aufhebung der hierfür festgesetzten Grunderwerbsteuer nach § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG verneint (hierzu unter 2.). \n\n20\\. 1\\. Zutreffend hat das FG entschieden, dass die Vereinigung der Anteile an der R-AG in der Hand der Klägerin aufgrund der Rückgängigmachung des Aktienrückkauf- und -abtretungsvertrags vom 10.10.2012 durch den Vertrag vom 08.04.2014 gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt. \n\n21\\. a) Nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG unterliegt, soweit eine Besteuerung nach Absatz 2a nicht in Betracht kommt, ein Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übertragung eines oder mehrerer Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft begründet, der Grunderwerbsteuer, wenn durch die Übertragung unmittelbar oder mittelbar mindestens 95 % der Anteile der Gesellschaft in der Hand des Erwerbers allein vereinigt werden würden. Mit dem Anteilserwerb wird derjenige, in dessen Hand sich die Anteile vereinigen, so behandelt, als habe er die Grundstücke von der Gesellschaft erworben, deren Anteile sich in seiner Hand vereinigen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 12.02.2014 - II R 46\u002F12, BFHE 244, 455, BStBl II 2014, 536, Rz 14, 17, m.w.N.). Die Vorschrift trägt dem Umstand Rechnung, dass demjenigen, der mindestens 95 % der Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft in seiner Hand vereinigt, eine dem zivilrechtlichen Eigentum an einem Grundstück vergleichbare Rechtszuständigkeit an dem Gesellschaftsgrundstück zuwächst (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 20.01.2015 - II R 8\u002F13, BFHE 248, 252, BStBl II 2015, 553, Rz 19, und vom 25.11.2015 - II R 35\u002F14, BFHE 251, 498, BStBl II 2016, 234, Rz 14, m.w.N.). \n\n22\\. b) Danach erfüllte der Vertrag vom 08.04.2014 den Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG. Aufgrund der Rückgängigmachung des Aktienrückkauf- und -abtretungsvertrags vom 10.10.2012 erwarb die Klägerin, die zu diesem Zeitpunkt mit 94,9 % der Anteile an der R-AG beteiligt war, weitere 5,1 % der Anteile an der R-AG von der M-GmbH hinzu, so dass sich insgesamt 100 % der Anteile an der R-AG in ihrer Hand vereinigten. \n\n23\\. c) Einer Besteuerung der durch den Vertrag vom 08.04.2014 bewirkten Anteilsvereinigung in der Hand der Klägerin im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG steht nicht entgegen, dass die Klägerin bereits nach Abschluss des Aktienkauf- und -abtretungsvertrags vom 20.12.2011 bis zu dessen Rückgängigmachung durch den Vertrag vom 10.10.2012 zivilrechtliche Eigentümerin von mehr als 95 % der Anteile an der R-AG war. \n\n24\\. Sind die Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft bereits aufgrund eines vorausgegangenen Rechtsgeschäfts in einer Hand vereinigt, weil die nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG erforderliche Anteilsquote von mindestens 95 % erfüllt ist, unterliegt der Erwerb weiterer Anteile zwar nicht zusätzlich der Besteuerung, weil dieser Vorgang lediglich zu einer Verstärkung der bereits bestehenden Anteilsvereinigung führt (vgl. BFH-Urteile vom 12.02.2014 - II R 46\u002F12, BFHE 244, 455, BStBl II 2014, 536, Rz 22, und vom 27.05.2020 - II R 45\u002F17, BFHE 270, 247, BStBl II 2021, 315, Rz 13; vgl. auch Meßbacher-Hönsch in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21\\. Aufl., § 1 Rz 1116; Schnitter in Wilms\u002FJochum, ErbStG\u002FBewG\u002FGrEStG, § 1 GrEStG Rz 317.3, Stand 04\u002F2024, m.w.N.). \n\n25\\. Etwas anderes gilt aber, wenn die Beteiligung zu einem späteren Zeitpunkt --wie hier aufgrund des Aktienrückkauf- und -abtretungsvertrags vom 10.10.2012-- wieder unter die 95 %-Grenze absinkt. Mit dem Absinken der Beteiligung unter 95 % wird der Grundbesitz grunderwerbsteuerrechtlich nicht mehr dem Anteilseigner, der vormals mindestens 95 % der Anteile an der grundbesitzenden Gesellschaft gehalten hat, zugerechnet. Die erneute Überschreitung der 95 %-Grenze hat daher zur Folge, dass gemäß § 1 Abs. 3 GrEStG ein Erwerb des Grundstücks von der Gesellschaft, hier der R-AG, fingiert wird. Nach einer Unterschreitung der 95 %-Grenze unterliegt deshalb die spätere Überschreitung der 95 %-Schwelle wieder der Grunderwerbsteuer. Der Umstand, dass es bereits zu einem früheren Zeitpunkt zu einer Anteilsvereinigung im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG gekommen ist, \"immunisiert\" nach einem Absinken der Beteiligung unter 95 % nicht gegen die Steuerbarkeit einer erneuten Überschreitung der 95 %-Grenze (Pahlke\u002FJoisten, Grunderwerbsteuergesetz, 7\\. Aufl., § 1 Rz 406; vgl. auch FG Münster, Urteil vom 10.03.2022 - 8 K 1945\u002F19 GrE, EFG 2022, 869, nachgehend BFH-Urteil vom 23.07.2024 - II R 11\u002F22, BFH\u002FNV 2025, 213; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 18.04.2023 - 5 K 1503\u002F22, EFG 2024, 60, Revision eingelegt, Aktenzeichen des BFH II R 13\u002F23). \n\n26\\. 2\\. Die Annahme des FG, § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG sei auf den Vertrag vom 08.04.2014 über die Rückgängigmachung des Aktienrückkauf- und -abtre-tungsvertrags vom 10.10.2012 nicht anzuwenden, erweist sich jedoch als rechtsfehlerhaft. \n\n27\\. a) Erwirbt der Veräußerer das Eigentum an dem veräußerten Grundstück zurück, so wird nach § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG auf Antrag sowohl für den Rückerwerb als auch für den vorausgegangenen Erwerbsvorgang die Steuer nicht festgesetzt oder die Steuerfestsetzung aufgehoben, wenn der Rückerwerb innerhalb von zwei Jahren seit der Entstehung der Steuer für den vorausgegangenen Erwerbsvorgang stattfindet. Die Vorschrift betrifft über ihren Wortlaut hinaus auch den Erwerbsvorgang nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG. Dies folgt aus § 16 Abs. 5 GrEStG, wonach § 16 Abs. 1 bis 4 GrEStG nicht gilt, wenn einer der in § 1 Abs. 2, 2a, 3 und 3a GrEStG bezeichneten Erwerbsvorgänge rückgängig gemacht wird, der nicht ordnungsmäßig angezeigt war. Diese Regelung setzt die grundsätzliche Anwendbarkeit der Begünstigungsvorschrift des § 16 GrEStG auch auf die Tatbestände des § 1 Abs. 3 GrEStG voraus (BFH-Urteile vom 16.01.1980 - II R 83\u002F74, BFHE 130, 70, BStBl II 1980, 359, unter II.1.; vom 11.06.2013 - II R 52\u002F12, BFHE 241, 419, BStBl II 2013, 752, Rz 13; vom 25.11.2015 - II R 64\u002F08, BFH\u002FNV 2016, 420, Rz 17 f., und Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 16 Rz 17 i.V.m. 251; Pahlke\u002FPahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 7. Aufl., § 16 Rz 105). \n\n28\\. b) Im Streitfall hat das FG die Anwendung des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG zu Unrecht mit der Begründung abgelehnt, dass es sich bei dem Erwerb von 5,1 % der Anteile an der R-AG durch die Klägerin mit Vertrag vom 08.04.2014 nicht um einen Rückerwerb des Erwerbs vom 10.10.2012, sondern um einen Ersterwerb im Sinne des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG handele. Denn bei dem Erwerb von 5,1 % der Anteile an der R-AG durch die M-GmbH mit Vertrag vom 10.10.2012 handelt es sich trotz der Rückgängigmachung des Erwerbs vom 20.12.2011 in Bezug auf den Erwerb vom 08.04.2014 um einen Ersterwerb im Sinne des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG. \n\n29\\. aa) Die Sichtweise des FG lässt unberücksichtigt, dass bei einer Aufeinanderfolge mehrerer Erwerbsvorgänge das Vorliegen der Voraussetzungen des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG für jeden Vorgang getrennt, das heißt auf jeder Vertragsstufe selbständig zu prüfen ist (vgl. BFH-Beschluss vom 16.10.2009 - II B 37\u002F09, BFH\u002FNV 2010, 240; BFH-Urteile vom 14.07.1999 - II R 1\u002F97, BFHE 189, 188, BStBl II 1999, 737, unter II.2., und vom 20.10.1982 - II R 6\u002F81, BFHE 137, 92, BStBl II 1983, 140). Für die Frage, ob der Vertrag vom 08.04.2014, mit dem die Vertragsparteien den Aktienrückkauf- und -abtretungsvertrag vom 10.10.2012 rückgängig gemacht haben, in den Anwendungsbereich des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG fällt, kommt es daher entgegen der Auffassung des FG nicht darauf an, dass der Vertrag vom 10.10.2012 seinerseits auf die Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs vom 20.12.2011 und damit auf einen Rückerwerb von 5,1 % der Anteile an der R-AG durch die M-GmbH gerichtet war. Denn der Umstand, dass sich der Vertrag vom 10.10.2012 aus der Perspektive des ersten Erwerbsvorgangs vom 20.12.2011 als Rückerwerb im Sinne des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG darstellt, schließt es nicht aus, dass er auf einer anderen Vertragsstufe, hier aus der Perspektive des Vertrags vom 08.04.2014, als vorausgegangener Erwerbsvorgang im Sinne der Vorschrift zu qualifizieren ist. \n\n30\\. bb) Das FG hat zudem nicht beachtet, dass der Vertrag vom 08.04.2014 die Anforderungen an einen Rückerwerb im Sinne des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG erfüllt. Erforderlich ist hierfür, dass im Zeitpunkt des vorausgegangenen Erwerbsvorgangs, auf den sich die Rückgängigmachung bezieht, die veräußernde Gesellschaft bereits grundbesitzend war, das betreffende Grundstück sich also bereits in deren grunderwerbsteuerrechtlichen Zurechnungsbereich befand, da nur in diesem Fall die veräußernde Gesellschaft den Grundbesitz aufgrund der späteren Anteilsvereinigung \"zurückerlangt\" (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 20.02.2019 - II R 27\u002F16, BFHE 264, 352, BStBl II 2019, 559, Rz 35). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Da die Klägerin aufgrund des Aktienkauf- und -abtretungsvertrags vom 20.12.2011 die weiteren 5,1 % der Anteile an der R-AG erworben hatte und somit sämtliche Anteile in ihrer Hand vereinigte, war ihr der Grundbesitz der R-AG im Zeitpunkt des Erwerbsvorgangs vom 10.10.2012 grunderwerbsteuerrechtlich zuzurechnen. Mit der Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs vom 10.10.2012 durch den Vertrag vom 08.04.2014 erlangte sie daher die grunderwerbsteuerrechtliche Rechtsposition zurück, die sie nach Abschluss des Vertrags vom 20.12.2011 erlangt hatte. \n\n31\\. cc) Schließlich vermag auch die weitere Begründung des FG nicht zu überzeugen, wonach die Anwendung des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG im Streitfall auch deswegen entfällt, weil anderenfalls --bei fristgerechter Anzeige des ersten Erwerbsvorgangs vom 20.12.2011-- sämtliche Erwerbsvorgänge nicht mit Grunderwerbsteuer belastet wären, obwohl im Ergebnis eine nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG steuerbare Vereinigung von Anteilen an der R-AG in der Hand der Klägerin stattgefunden hätte. Denn bei fristgerechter Anzeige wäre die Anwendung des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG auf den Erwerbsvorgang vom 20.12.2011 nachträglich zu korrigieren gewesen, da die Voraussetzung für die Gewährung der Steuerbefreiung aufgrund der Rückgängigmachung des Vertrags vom 10.10.2012 durch den Vertrag vom 08.04.2014 rückwirkend wieder entfallen wäre (vgl. § 175 Abs. 2 Satz 1 Alternative 2 der Abgabenordnung). \n\n32\\. c) Das FG ist von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Seine Entscheidung war daher aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. In Bezug auf den Erwerbsvorgang vom 08.04.2014 liegen die Voraussetzungen des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG vor, so dass die Festsetzung der Grunderwerbsteuer für die dadurch begründete (erneute) Anteilsvereinigung aufzuheben ist. \n\n33\\. aa) Mit dem Vertrag vom 08.04.2014 wurde der Aktienrückkauf- und -abtretungsvertrag vom 10.10.2012 vor Ablauf von zwei Jahren seit Vertragsschluss rückgängig gemacht, so dass es hinsichtlich der 5,1 % der Anteile an der R-AG zu einer vollständigen Rückübertragung von der M-GmbH auf die Klägerin gekommen ist. \n\n34\\. bb) Der Anwendung des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG steht nicht entgegen, dass zwar der Rückerwerb der 5,1 % der Anteile an der R-AG durch die Klägerin aufgrund des Vertrags vom 08.04.2014 nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG steuerbar ist, der vorausgegangene Erwerb dieser Anteile durch die M-GmbH aufgrund des Vertrags vom 10.10.2012 hingegen nicht steuerbar war, weil er nur eine Abschwächung der bis dahin vorliegenden Vereinigung aller Anteile an der R-AG in der Hand der Klägerin bewirkte. \n\n35\\. Für die Anwendung des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG ist es ohne Bedeutung, ob auch der rückgängig gemachte Rechtsvorgang der Grunderwerbsteuer unterlag. § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG sieht nach seinem Wortlaut zwar vor, dass sowohl für den Rückerwerb als auch für den vorausgegangenen Erwerbsvorgang die Steuer nicht festgesetzt wird. Auch setzt die Regelung tatbestandlich voraus, dass der Rückerwerb innerhalb von zwei Jahren seit der Entstehung der Steuer für den vorausgegangenen Erwerbsvorgang stattfindet. § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG erfasst jedoch nach seinem Regelungsgehalt in erster Linie den Erst- und Rückerwerb des Eigentums an einem Grundstück, also Erwerbsvorgänge, die jeweils für sich betrachtet nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegen. Aus der Formulierung des Gesetzes lässt sich nicht schließen, dass § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG auch in den Fällen der Rückgängigmachung eines in § 1 Abs. 2, 2a, 3 und 3a GrEStG bezeichneten Erwerbsvorgangs die Rechtsfolge der Steuerbefreiung davon abhängig macht, dass dem Rückerwerb ein steuerbarer Erwerbsvorgang vorausgegangen sein muss. Vielmehr macht die Regelung des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG deutlich, dass für den Erwerb und den Rückerwerb insgesamt keine Steuer festgesetzt werden soll. Nach ihrem Sinn und Zweck will die Vorschrift die Wiederherstellung des früheren Zustands grunderwerbsteuerrechtlich begünstigen, indem weder die Herbeiführung des nur vorübergehend bestehenden Zustands noch die Wiederherstellung des ursprünglichen Zustands eine Belastung mit Grunderwerbsteuer auslösen soll. Dieser Zielsetzung widerspräche es, wenn für den Rückerwerb die Steuer nur dann nicht festgesetzt würde, wenn der Ersterwerb steuerbar war (vgl. BFH-Urteile vom 17.02.1954 - II 14\u002F53 U, BFHE 58, 491, BStBl III 1954, 99; vom 16.01.1980 - II R 83\u002F74, BFHE 130, 70, BStBl II 1980, 359, und vom 09.02.1983 - II R 26\u002F81, juris; BFH-Beschluss vom 22.01.2019 - II B 98\u002F17, BFH\u002FNV 2019, 412, Rz 16; zuletzt offen gelassen im BFH-Urteil vom 20.02.2019 - II R 27\u002F16, BFHE 264, 352, BStBl II 2019, 559, Rz 35; vgl. auch Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 16 Rz 17; Pahlke\u002FPahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 7. Aufl., § 16 Rz 11; Koppermann in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 16 Rz 40 und 98). \n\n36\\. cc) Ebenfalls unerheblich für die Anwendung des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG ist, ob die Anteilsübertragung aufgrund des Vertrags vom 10.10.2012 rechtzeitig nach § 16 Abs. 5 GrEStG beim FA angezeigt wurde. Da dieser Erwerbsvorgang nicht der Grunderwerbsteuer unterlag, war eine Anzeige nicht erforderlich. \n\n37\\. dd) Ob eine nicht fristgerechte Anzeige eines steuerbaren Rückerwerbs den Anspruch auf Nichtfestsetzung gemäß § 16 Abs. 1 oder Abs. 2 GrEStG nach § 16 Abs. 5 GrEStG ausschließt (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 07.05.2025 - II R 16\u002F23, BFHE 290, 13), bedarf vorliegend keiner Entscheidung, da die Anteilsübertragung aufgrund des Vertrags vom 08.04.2014 rechtzeitig angezeigt wurde. \n\n38\\. 3\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.","BFH, Urteil vom 7. Mai 2025 - II R 26\u002F23","2026-07-10T22:12:26.212Z",{"id":146,"ecli":147,"slug":148,"caseNumber":149,"courtId":5,"decisionDate":18,"fullText":150,"summary":151,"language":7,"source":29,"sourceUrl":30,"sourceTimestamp":18,"parsedAt":152,"updatedAt":153},"6887","ECLI:DE:NEURIS:STRE202520107","ecli-de-neuris-stre202520107","II B 54\u002F24 (AdV)","#  BFH, Beschluss vom 10. April 2025 - II B 54\u002F24 (AdV) \n\n## Leitsatz\n\nBei der im Verfahren der Aussetzung der Vollziehung nach § 69 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung gebotenen summarischen Prüfung bestehen ernstliche Zweifel, ob die Verlängerung der Nachbehaltensfrist des § 6 Abs. 3 Satz 2 des Grunderwerbsteuergesetzes von fünf auf zehn Jahre durch das Gesetz zur Änderung des Grunderwerbsteuergesetzes vom 12.05.2021 (BGBl I 2021, 926, BStBl I 2021, 838) auf Erwerbsvorgänge von Grundstücken Anwendung findet, die bereits vor dessen Inkrafttreten am 01.07.2021 erfolgt sind.16 18 26\n\n## Tenor\n\nDie Beschwerde des Antragsgegners gegen den Beschluss des Finanzgerichts Düsseldorf vom 09.09.2024 - 11 V 1325\u002F24 A (GE) wird als unbegründet zurückgewiesen.\n\nDie Kosten des Beschwerdeverfahrens hat der Antragsgegner zu tragen.\n\n## Tatbestand\n\nI.\n\n1\\. Die Antragstellerin und Beschwerdegegnerin (Antragstellerin), eine GmbH, entstand durch Formwechsel vom …2023 aus einer im Jahr 2015 gegründeten OHG. Gesellschafter der Antragstellerin waren A, B und C. \n\n2\\. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom …2018 verpflichtete sich eine ebenfalls aus den Gesellschaftern A, B und C bestehende KG zur Einbringung zweier Grundstücke in die Antragstellerin, damals in ihrer Rechtsform einer OHG. \n\n3\\. Der Antragsgegner und Beschwerdeführer (Finanzamt --FA--) sah den Rechtsvorgang vom …2018 als nach § 6 Abs. 3 Satz 1 des Grunderwerbsteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (GrEStG a.F.) von der Steuer befreit an und erließ am 15.02.2018 einen entsprechenden Grunderwerbsteuerbescheid, in dem er die Grunderwerbsteuer auf 0 € festsetzte. In den Erläuterungen des Bescheids wurde darauf hingewiesen, dass die gewährte Steuerbefreiung mit Wirkung für die Vergangenheit entfalle, wenn sich der Anteil des Gesamthänders am Vermögen der erwerbenden Gesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf die andere Gesamthand vermindere (§ 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG a.F.). \n\n4\\. Mit Schreiben vom 10.09.2021 wies das FA die Antragstellerin darauf hin, dass der Gesetzgeber durch das Gesetz zur Änderung des Grunderwerbsteuergesetzes vom 12.05.2021 die fünfjährige Nachbehaltensfrist des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG a.F. mit Wirkung ab dem 01.07.2021 auf zehn Jahre verlängert habe (§ 6 Abs. 3 Satz 2 des Grunderwerbsteuergesetzes i.d.F. des Gesetzes zur Änderung des Grunderwerbsteuergesetzes vom 12.05.2021, BGBl I 2021, 986, BStBl I 2021, 838 --GrEStG--). Diese Verlängerung gelte für alle Sachverhalte, für die die bisherige fünfjährige Frist --wie bei der Antragstellerin-- vor dem Stichtag 01.07.2021 noch nicht abgelaufen sei (§ 23 Abs. 18 und 24 GrEStG). \n\n5\\. Den Formwechsel vom …2023 sah das FA als rückwirkendes Ereignis an und setzte mit Änderungsbescheid vom 22.11.2023 die Grunderwerbsteuer auf … € fest. \n\n6\\. Über den mit Schreiben vom 14.12.2023 eingelegten Einspruch hat das FA noch nicht entschieden. \n\n7\\. Den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung lehnte das FA mit Schreiben vom 21.12.2023 ab. \n\n8\\. Am 09.01.2024 zahlte die Antragstellerin die festgesetzte Grunderwerbsteuer. \n\n9\\. Dem am 01.07.2024 beim Finanzgericht (FG) gestellten Antrag auf Aufhebung der Vollziehung (AdV) gab das FG mit Beschluss vom 09.09.2024 - 11 V 1325\u002F24 A (GE) statt. Zur Begründung führte es im Wesentlichen aus, dass bei summarischer Prüfung Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids bestehen würden, da die zehnjährige Nachbehaltensfrist in § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG nach den einfachgesetzlichen Anwendungsvorschriften des § 23 Abs. 18 und 24 GrEStG auf den Erwerbsvorgang vom …2018 keine Anwendung finde. \n\n10\\. Gegen die vom FG gewährte AdV wendet sich das FA mit seiner Beschwerde, die vom FG zugelassen wurde. Die Finanzverwaltung wolle ebenfalls abgelaufene Fristen nicht wieder aufleben lassen. Seien Fristen am Stichtag 30.06. beziehungsweise 01.07.2021 aber noch nicht abgelaufen gewesen, so bestehe für entsprechende Vorgänge auch kein Vertrauensschutz. Das Ziel des Gesetzgebers sei es gewesen, dass noch laufende Fristen von der gesetzlichen Verlängerung auf zehn Jahre betroffen seien. \n\n11\\. Das FA beantragt sinngemäß,  \nden Beschluss des FG vom 09.09.2024 - 11 V 1325\u002F24 A (GE) aufzuheben und den Antrag der Antragstellerin auf Aufhebung der Vollziehung abzulehnen. \n\n12\\. Die Antragstellerin beantragt sinngemäß,  \ndie Beschwerde des FA als unbegründet zurückzuweisen. \n\n## Entscheidungsgründe\n\nII.\n\n13\\. Die nach § 128 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässige Beschwerde ist unbegründet. Zu Recht hat das FG die Vollziehung des angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheids vom 22.11.2023 aufgehoben. Bei summarischer Prüfung bestehen ernsthafte Zweifel an seiner Rechtmäßigkeit. \n\n14\\. 1\\. Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, tritt an die Stelle der Aussetzung der Vollziehung die Aufhebung der Vollziehung (§ 69 Abs. 2 Satz 7, Abs. 3 Satz 3 FGO; Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 19.02.2024 - VII B 40\u002F23 (AdV), BFH\u002FNV 2024, 527, Rz 16). \n\n15\\. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Verwaltungsakts sind zu bejahen, wenn bei einer summarischen Überprüfung des Bescheids neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheiten in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Die Entscheidung hierüber ergeht bei der im Verfahren der AdV gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt. Zur Gewährung der AdV ist es nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe im Sinne einer Erfolgswahrscheinlichkeit überwiegen (ständige Rechtsprechung seit dem BFH-Beschluss vom 10.02.1967 - III B 9\u002F66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182, unter II.3.; z.B. BFH-Beschluss vom 27.05.2024 - II B 78\u002F23 (AdV), BStBl II 2024, 543, Rz 25). \n\n16\\. 2\\. Ausgehend von diesen Grundsätzen war die Vollziehung des Grunderwerbsteuerbescheids vom 22.11.2023 aufzuheben. Der Senat teilt bei der gebotenen summarischen Prüfung die ernstlichen Zweifel des FG an der Rechtmäßigkeit des Bescheids. Aus den Übergangsregelungen der Absätze 18 und 24 des § 23 GrEStG ist nicht eindeutig zu entnehmen, dass die durch Art. 1 Nr. 3 Buchst. a des Gesetzes zur Änderung des Grunderwerbsteuergesetzes vom 12.05.2021 (BGBl I 2021, 986, BStBl I 2021, 838) auf zehn Jahre verlängerte Nachbehaltensfrist des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG auf den streitigen Rechtsvorgang vom …2018 anzuwenden ist. \n\n17\\. a) § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG a.F. wurde durch Art. 1 Nr. 3 Buchst. a des Gesetzes zur Änderung des Grunderwerbsteuergesetzes vom 12.05.2021 (BGBl I 2021, 986, BStBl I 2021, 838) dahingehend geändert, dass in der ab dem 01.07.2021 (Art. 2 dieses Gesetzes) geltenden Fassung die fünfjährige Nachbehaltensfrist bei dem Übergang eines Grundstücks von einer auf eine andere Gesamthand auf zehn Jahre verlängert wurde. Danach ist gemäß § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG in der ab dem 01.07.2021 geltenden Fassung § 6 Abs. 1 Satz 1 GrEStG insoweit nicht entsprechend anzuwenden, als sich der Anteil des Gesamthänders am Vermögen der erwerbenden Gesamthand innerhalb von zehn Jahren nach dem Übergang des Grundstücks von der einen auf die andere Gesamthand vermindert, mit der Folge, dass die Voraussetzungen für die Nichterhebung der Steuer rückwirkend im Sinne des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 Alternative 1 der Abgabenordnung entfallen (BFH-Urteil vom 12.01.2022 - II R 4\u002F20, BFHE 275, 380, BStBl II 2022, 521, Rz 16). \n\n18\\. b) Der zeitliche Anwendungsbereich der Verlängerung der Nachbehaltensfrist auf zehn Jahre bestimmt sich nach § 23 Abs. 18 und 24 GrEStG. Aufgrund der Widersprüchlichkeit dieser Regelungen (gl.A. Behrens in Behrens\u002FWachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 23 Rz 79; Pahlke\u002FPahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 7. Aufl., § 23 Rz 75; Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 23 Rz 118; Behrens\u002FSeemaier, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 2021, 348) bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Steuerfestsetzung. \n\n19\\. aa) § 23 Abs. 18 GrEStG sieht als Übergangsregelung vor, dass § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG in der am 01.07.2021 geltenden Fassung --das heißt mit einer Nachbehaltensfrist von zehn Jahren-- erstmals auf Erwerbsvorgänge anzuwenden ist, die nach dem 30.06.2021 verwirklicht werden. Danach findet die Verlängerung der Nachbehaltensfrist auf zehn Jahre im vorliegenden Fall keine Anwendung. \n\n20\\. (1) Als Erwerbsvorgang im Sinne des § 23 Abs. 18 GrEStG ist der grundsätzlich begünstigte Rechtsvorgang anzusehen und nicht das Ereignis, das die Minderung des Anteils des Gesamthänders an der erwerbenden Gesamthand zur Folge hat (gl.A. Loose in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 23 Rz 118; vgl. auch BFH-Urteil vom 25.09.2013 - II R 17\u002F12, BFHE 243, 404, BStBl II 2014, 268, Rz 31, zu § 23 Abs. 8 Satz 1 GrEStG). Dies ergibt sich aus dem Wortlaut der Norm, der mit dem Begriff \"Erwerbsvorgänge\" auf § 1 GrEStG und dessen amtliche Überschrift \"Erwerbsvorgänge\" Bezug nimmt. Für diese Auslegung sprechen auch die Gesetzesmaterialien. Diese führen im Hinblick auf den als § 23 Abs. 18 GrEStG erlassenen Entwurf eines Absatzes 17 aus, dass die verlängerten Fristen \"erstmalig für Erwerbsvorgänge im Sinne des § 1 GrEStG anzuwenden [sind], die nach Ablauf des 31. Dezember 2019 verwirklicht werden\" (BTDrucks 19\u002F13437, S. 15). § 23 Abs. 18 GrEStG verweist zudem auf § 6 Abs. 3 Satz 2 (i.V.m. § 6 Abs. 3 Satz 1) GrEStG. Letztere Vorschrift ist anwendbar auf den Übergang eines Grundstücks von einer Gesamthand auf eine andere Gesamthand und somit auf einen Erwerbsvorgang im Sinne des § 1 Abs. 1 GrEStG. \n\n21\\. (2) Erwerbsvorgang im Sinne des § 23 Abs. 18 GrEStG war im vorliegenden Fall somit der Rechtsvorgang vom …2018, die Einbringung zweier Grundstücke in die Antragstellerin in ihrer damaligen Rechtsform als OHG. Danach kann die Verlängerung der Nachbehaltensfrist des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG auf zehn Jahre nach § 23 Abs. 18 GrEStG keine Anwendung finden, da der Erwerbsvorgang vor dem 01.07.2021 stattfand. \n\n22\\. (3) Bei Geltung der fünfjährigen Nachbehaltensfrist war die Steuerbegünstigung des § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG nicht wegen des Formwechsels vom …2023 rückgängig zu machen. Die fünfjährige Nachbehaltensfrist gemäß § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG a.F., die mit dem Einbringungsvorgang am …2018 zu laufen begann, war zu diesem Zeitpunkt bereits abgelaufen. \n\n23\\. bb) Nach der Übergangsregelung des § 23 Abs. 24 GrEStG ist § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG in der am 01.07.2021 geltenden Fassung nicht anzuwenden, wenn die in § 6 Abs. 3 Satz 2 in der am 30.06.2021 geltenden Fassung (a.F.) geregelte Frist vor dem 01.07.2021 abgelaufen war. Nach dieser Regelung könnte die Verlängerung der Nachbehaltensfrist auf zehn Jahre im vorliegenden Fall in Betracht kommen. \n\n24\\. (1) Die Finanzverwaltung schließt aus § 23 Abs. 24 GrEStG, dass die zehnjährige Nachbehaltensfrist in § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG auch dann gilt, wenn der Erwerbsvorgang vor dem 01.07.2021 verwirklicht worden ist und bei Inkrafttreten der Änderungsvorschrift die fünfjährige Nachbehaltensfrist des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG a.F. noch nicht abgelaufen war (Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder zur Anwendung der §§ 5 und 6 des Grunderwerbsteuergesetzes vom 05.03.2024, BStBl I 2024, 410, Rz 124). \n\n25\\. (2) Dies war vorliegend der Fall, da die fünfjährige Frist des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG a.F. mit dem Rechtsvorgang vom …2018 zu laufen begann und am 01.07.2021 noch nicht abgelaufen war. Findet danach die zehnjährige Nachbehaltensfrist Anwendung, war die Frist beim Formwechsel der Klägerin am …2023 noch nicht abgelaufen. Dies hätte zur Folge, dass die Steuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Satz 1 GrEStG rückwirkend entfiele. \n\n26\\. cc) Die Übergangsregelung des § 23 Abs. 24 GrEStG steht offensichtlich im Widerspruch zur Anwendungsregelung des § 23 Abs. 18 GrEStG, die die Verlängerung der Nachbehaltensfrist von fünf auf zehn Jahre bei Erwerbsvorgängen, die --wie vorliegend-- vor dem 01.07.2021 stattgefunden haben, ausschließt. Wie sich § 23 Abs. 24 GrEStG zu § 23 Abs. 18 GrEStG verhält, ist dem Gesetz nicht zu entnehmen. Aus diesem Grund bestehen ernstliche Zweifel, ob die Verlängerung der Nachbehaltensfrist auf zehn Jahre auf den am …2018 verwirklichten Einbringungsvorgang anwendbar ist und der Grunderwerbsteuerbescheid vom 22.11.2023 rechtmäßig ist. Dies hat zur Folge, dass der Vollzug der Grunderwerbsteuerfestsetzung aufzuheben war. \n\n27\\. 3\\. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.","BFH, Beschluss vom 10. April 2025 - II B 54\u002F24 (AdV)","2026-07-08T23:08:22.200Z","2026-07-10T22:12:48.218Z",1,20]